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2016
年4月14日，上海律協(xié)建設(shè)工程與基礎(chǔ)設(shè)施業(yè)務(wù)研究委員會(huì)、稅法業(yè)務(wù)研究委員會(huì)聯(lián)合舉辦施工企業(yè)“營(yíng)改增”相關(guān)法律問題研討會(huì)。研討會(huì)由建設(shè)工程與基礎(chǔ)設(shè)施業(yè)務(wù)研究委員會(huì)主任周吉高、稅法業(yè)務(wù)研究委員會(huì)主任陸易共同主持，并邀請(qǐng)到上海寶冶集團(tuán)有限公司法律事務(wù)部部長(zhǎng)陳國(guó)裕、上海建工七建集團(tuán)有限公司副總裁錢蕓及稅法業(yè)務(wù)研究委員會(huì)委員章海鷹進(jìn)行主題發(fā)言。
一、陸易：營(yíng)改增政策解讀
（一）“營(yíng)改增”政策介紹及內(nèi)容分析
2016年5月1日起，房地產(chǎn)業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、生活服務(wù)業(yè)將全部納入“營(yíng)改增”試點(diǎn)范圍。“營(yíng)改增”對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的完善有著重要意義，但在完善增值稅稅制、組織架構(gòu)變化的過程中將會(huì)出現(xiàn)各種稅企問題。
1、增殖稅一般計(jì)稅公式：銷項(xiàng)稅額-進(jìn)項(xiàng)稅額=應(yīng)納稅額。
該公式中的銷項(xiàng)稅額是指增值稅納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，按照銷售額和增值稅稅率計(jì)算并向購(gòu)買方收取的增值稅額；進(jìn)項(xiàng)稅額是指增值稅納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工、修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，所需支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。
當(dāng)期銷項(xiàng)稅額小于當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額不足抵扣時(shí)，其不足部分可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣，即進(jìn)項(xiàng)留抵。留抵稅額是累計(jì)的，一般無(wú)時(shí)間限制。
2、增值稅的適用稅率和征收率
增值稅稅率有四種，分別為：17%、11%、6%、0。
征收率是針對(duì)小規(guī)模納稅人或者在過渡期間按照建議征稅的項(xiàng)目，小規(guī)模納稅人的增值稅征收率一律為3%，且不扣減進(jìn)項(xiàng)稅額。
3、納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間、地點(diǎn)及過渡性政策
一般納稅人納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間有以下兩種情況：一為發(fā)生應(yīng)稅行為，并收訖銷售款項(xiàng)的當(dāng)天；二為取得索取銷售款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。
先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。
建筑服務(wù)、房屋租賃、房地產(chǎn)開發(fā)出現(xiàn)預(yù)收款的情況的，為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
一般納稅人提供建筑服務(wù)，適用簡(jiǎn)易征收方法計(jì)稅的，稅率為3%；適用一般征收方法計(jì)稅的，稅率為11%。一般納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)的：如選擇適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照2％的預(yù)征率在建筑服務(wù)發(fā)生地預(yù)繳稅款后,再向機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行納稅申報(bào)；如選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。
小規(guī)模納稅人跨縣（市）提供建筑服務(wù)的，應(yīng)以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除支付的分包款后的余額為銷售額，按照3%的征收率計(jì)算應(yīng)納稅額。
4、稅負(fù)變化的問題
建筑業(yè)增值稅一般納稅人稅率為11%，還原成不含稅銷售額，稅負(fù)實(shí)際為9.91%，高出原營(yíng)業(yè)稅稅負(fù)6.91個(gè)百分點(diǎn)。建筑行業(yè)增值稅實(shí)際稅負(fù)的高低將與其在采購(gòu)中能夠取得的進(jìn)項(xiàng)稅票種類和數(shù)額有關(guān)。
5、施工企業(yè)新項(xiàng)目可能存在的問題
人工費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅很難抵扣；甲供設(shè)備及材料進(jìn)項(xiàng)稅很難抵扣或差異很大，工程項(xiàng)目所需的大量地材無(wú)法取得可抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅發(fā)票；機(jī)械租賃費(fèi)進(jìn)項(xiàng)稅很難抵扣；現(xiàn)有的管理模式可能造成增值稅抵扣鏈條中斷；工程分包模式可能影響增值稅額；貸款服務(wù)費(fèi)用不可抵扣。
（二）“營(yíng)改增”帶來的挑戰(zhàn)
1、由于稅制改革重新劃分中央和地方，將涉及原先營(yíng)業(yè)稅專項(xiàng)清理工作。
2、由于增值稅不計(jì)算在成本費(fèi)用之內(nèi)，將導(dǎo)致施工企業(yè)的利潤(rùn)額有所下降，帶來業(yè)績(jī)的沖擊。
3、對(duì)增值稅與發(fā)票管理工作提出要求：保證業(yè)務(wù)前端順利開票；保證進(jìn)項(xiàng)收取發(fā)票合規(guī)；保證發(fā)票及時(shí)認(rèn)證；保證增值稅首期申報(bào)準(zhǔn)確及時(shí)；保證會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)確。
4、對(duì)于老項(xiàng)目，是選擇簡(jiǎn)易征收，還是選擇一般征收方式，可能會(huì)產(chǎn)生爭(zhēng)議。
5、對(duì)于新項(xiàng)目需要注意的問題：
（1）業(yè)務(wù)管理：需要加強(qiáng)業(yè)務(wù)部門對(duì)增值稅發(fā)票的認(rèn)知、價(jià)稅分離的原則性概念、供應(yīng)商與客戶的價(jià)格調(diào)整與選擇、合同涉稅條款的審閱。
（2）合同審閱：確定稅負(fù)承擔(dān)方以及定價(jià)原則（含稅不含稅）、結(jié)算方式；確定開票類型、開票方式、開票時(shí)點(diǎn)；確定關(guān)聯(lián)企業(yè)應(yīng)盡量簽訂業(yè)務(wù)合同，取得進(jìn)項(xiàng)發(fā)票。
（3）財(cái)稅系統(tǒng)的調(diào)整：財(cái)務(wù)核算體系面臨法律責(zé)任重大、核算流程復(fù)雜、稅制體系繁雜、發(fā)票管理工作量大等問題，需要及時(shí)調(diào)整會(huì)計(jì)科目與稅務(wù)管理系統(tǒng)。
二、陳國(guó)裕：營(yíng)改增對(duì)施工企業(yè)的影響及問題解讀
“營(yíng)改增”的推出不可避免會(huì)導(dǎo)致施工企業(yè)營(yíng)業(yè)收入的降低，這給央企的營(yíng)業(yè)收入指標(biāo)帶來了考驗(yàn)。“營(yíng)改增”需要企業(yè)內(nèi)部的財(cái)務(wù)部、合同管理部、法務(wù)部等協(xié)同安排內(nèi)部工作計(jì)劃和任務(wù)分解，提高自身的管理，同時(shí)也需要企業(yè)增加同業(yè)主、稅務(wù)機(jī)關(guān)、供應(yīng)商、分包商等外部機(jī)關(guān)的溝通與接洽工作。
（一）“營(yíng)改增”后施工企業(yè)的工作安排
目前，企業(yè)的工作基本劃分為四個(gè)交叉進(jìn)行的階段：第一階段是全面梳理在建項(xiàng)目的情況，界定新老項(xiàng)目并確定計(jì)稅方法；第二階段是集中重要業(yè)務(wù)部門，共同修訂生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)流程、內(nèi)控制度及合同文范本；第三階段是對(duì)企業(yè)新修訂的“營(yíng)改增”制度辦法進(jìn)行培訓(xùn)；第四個(gè)階段是進(jìn)行稅費(fèi)清理，納稅人身份認(rèn)定，發(fā)票開具準(zhǔn)備，國(guó)稅、地稅部門規(guī)定的各項(xiàng)準(zhǔn)備工作等。
“營(yíng)改增”實(shí)施后，施工企業(yè)的工作主要包括以下三個(gè)方面：第一，選擇具備一般納稅人條件的企業(yè)進(jìn)行業(yè)務(wù)合作；第二，確定施工企業(yè)的定價(jià)權(quán)；第三，解決個(gè)體勞務(wù)的問題，嚴(yán)禁向個(gè)人分包和個(gè)人掛靠分包，完善勞務(wù)分包商組織機(jī)制。
“營(yíng)改增”對(duì)惡性競(jìng)爭(zhēng)起到了有效的遏制作用，而關(guān)于進(jìn)項(xiàng)稅額，需要按照“應(yīng)取盡取”的原則，統(tǒng)籌兼顧企業(yè)所得稅，現(xiàn)金流、成本利潤(rùn)等因素，確保進(jìn)項(xiàng)稅額總的抵扣。
（二）“營(yíng)改增”后施工企業(yè)的問題探討
1、如何界定建筑工程新、老項(xiàng)目的問題
建筑工程老項(xiàng)目是指：（1）《建筑工程施工許可證》注明的合同開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目；（2）未取得《建筑工程施工許可證》的，建筑工程承包合同注明的開工日期在2016年4月30日前的建筑工程項(xiàng)目。
在目前階段，首要工作是簽訂關(guān)于開工日期的補(bǔ)充協(xié)議。若“營(yíng)改增”之前的稅收籌劃對(duì)于施工企業(yè)比較有利，就盡可能將開工日期簽訂在4月30日之前，給老項(xiàng)目的認(rèn)定創(chuàng)造條件；對(duì)已認(rèn)定的項(xiàng)目來說，需要聯(lián)系業(yè)主簽訂補(bǔ)充協(xié)議，約定項(xiàng)目的具體的開工時(shí)間。但是，補(bǔ)充協(xié)議僅僅是保證該項(xiàng)目為老項(xiàng)目的前提條件之一，不能保證該項(xiàng)目一定能夠選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅。
2、如何選擇計(jì)稅方法的問題
《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》第（七）條【建筑服務(wù)】規(guī)定：一般納稅人以清包工方式提供建筑服務(wù)、為甲供工程提供的建筑服務(wù)以及“老項(xiàng)目”和跨縣（市）提供建筑服務(wù)，可以選擇簡(jiǎn)易計(jì)稅方法（稅率為3%，同時(shí)不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）。
需要企業(yè)在充分分析項(xiàng)目、供應(yīng)商、成本結(jié)構(gòu)等因素的基礎(chǔ)上與業(yè)主協(xié)商以確定計(jì)稅方法，有理有節(jié)地調(diào)整合同稅負(fù)。對(duì)于供應(yīng)商較優(yōu)質(zhì)，材料比重較大的項(xiàng)目，選擇一般計(jì)稅方法可能會(huì)比簡(jiǎn)易計(jì)稅方法的稅負(fù)低。
3、確認(rèn)為一般計(jì)稅方法后的工作安排
如果項(xiàng)目確定為一般計(jì)稅方法，則需要準(zhǔn)備的工作如下：一是梳理既有合同，簽訂補(bǔ)充協(xié)議，明確供應(yīng)商、分包商提供增值稅發(fā)票，做好進(jìn)項(xiàng)稅抵扣及核算前的準(zhǔn)備；二是收集業(yè)主的開票信息，做好開具專用發(fā)票的準(zhǔn)備；三是下發(fā)5月1日之后的新簽合同示范文本，必要時(shí)可以對(duì)個(gè)人供應(yīng)商終止合同履行。
三、錢蕓：從施工總承包企業(yè)管理的角度分析“營(yíng)改增”帶來的影響及應(yīng)對(duì)策略
（一）“營(yíng)改增”帶來的影響
營(yíng)改增會(huì)對(duì)整個(gè)造價(jià)系統(tǒng)、整個(gè)相關(guān)的成本核算系統(tǒng)以及最后的稅務(wù)繳納產(chǎn)生影響，主要包括以下四個(gè)方面：
1、商務(wù)報(bào)價(jià)管理
建筑業(yè)營(yíng)改增會(huì)對(duì)工程計(jì)價(jià)依據(jù)產(chǎn)生影響，需要重新確定稅金的計(jì)算方法，調(diào)整工程計(jì)價(jià)定額、價(jià)格信息等計(jì)價(jià)依據(jù)。而目前，行業(yè)相關(guān)配套及實(shí)施細(xì)則相對(duì)滯后，稅金調(diào)整引起的成本風(fēng)險(xiǎn)較大。
2、合約法務(wù)管理
“營(yíng)改增”實(shí)施后，施工企業(yè)應(yīng)在招標(biāo)前明確或在合同中約定適用于何種計(jì)稅方法。關(guān)于新老項(xiàng)目的劃分、界定仍存在爭(zhēng)議。
3、分發(fā)包及采購(gòu)管理
“甲供材料”建設(shè)工程、“包清工”建設(shè)工程以及購(gòu)進(jìn)的旅客運(yùn)輸服務(wù)、貸款服務(wù)、餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)、非正常損失與小規(guī)模納稅人發(fā)生的應(yīng)稅行為，均不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，增值稅率的差異導(dǎo)致計(jì)稅矛盾更加突出。
4、財(cái)務(wù)核算及報(bào)稅清繳
主要在跨縣（市）項(xiàng)目、墊資項(xiàng)目或業(yè)主拖延付款的項(xiàng)目中，可能會(huì)出現(xiàn)問題。
（二）“營(yíng)改增”的應(yīng)對(duì)工作
“營(yíng)改增”的全面實(shí)施已經(jīng)刻不容緩，施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)及早做好試點(diǎn)工作并加強(qiáng)后續(xù)的跟蹤、測(cè)算，以企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)為核心，稅務(wù)、財(cái)會(huì)管理人員為骨干，完善有預(yù)算、合同、物資、設(shè)備、項(xiàng)目管理等各方管理人員參加的工作協(xié)調(diào)機(jī)制, 與內(nèi)部其他改革發(fā)展工作緊密結(jié)合, 才能使企業(yè)在營(yíng)改增的“戰(zhàn)役”中立于不敗之地。對(duì)于上述問題，施工企業(yè)的應(yīng)對(duì)措施有以下六個(gè)方面：
1、呼吁相關(guān)主管部門盡快出臺(tái)定額計(jì)價(jià)及報(bào)價(jià)軟件的配套措施。考慮到老項(xiàng)目在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間后才能并軌，建議主管部門主要信息價(jià)發(fā)布時(shí)應(yīng)當(dāng)包括含稅價(jià)與稅前價(jià)兩個(gè)價(jià)格，同時(shí)對(duì)價(jià)格的組成內(nèi)容予以明確，特別是混凝土、鋼筋、模板等材料信息價(jià)，明確其中的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、機(jī)械費(fèi)等的分布，以便不同稅率的測(cè)算。
2、在新老項(xiàng)目交替階段，對(duì)稅金調(diào)整引起的費(fèi)用要與建設(shè)單位在合同中予以明確約定或在報(bào)價(jià)時(shí)予以考慮；對(duì)墊資及階段付款項(xiàng)目要加強(qiáng)資金占用部分風(fēng)險(xiǎn)費(fèi)用的測(cè)算；對(duì)建設(shè)單位甲供材料、設(shè)備及由此提供的服務(wù)要謹(jǐn)慎測(cè)算稅金的變化情況并在報(bào)價(jià)中予以考慮。
3、及時(shí)清理勞務(wù)分包單位，嚴(yán)格要求其以一般納稅人身份提供11%的增值稅發(fā)票以便進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣。通過現(xiàn)場(chǎng)管理的加強(qiáng)，嚴(yán)格控制點(diǎn)工及非正常損失，降低由此產(chǎn)生的不予抵扣的額外稅負(fù)。
4、加強(qiáng)對(duì)專業(yè)分包工程的稅金策劃，在招標(biāo)前對(duì)總包方供應(yīng)的材料設(shè)備要及時(shí)予以明確，以增加進(jìn)項(xiàng)稅的抵扣。
5、對(duì)同一法人內(nèi)部提供的各種服務(wù)，如機(jī)械設(shè)備租賃、周轉(zhuǎn)設(shè)備材料調(diào)撥、使用等要考慮不得予以抵扣的稅金變化，甚至于適時(shí)設(shè)立獨(dú)立的法人公司。
6、加強(qiáng)異地項(xiàng)目預(yù)征稅金及清算的政策跟蹤，加強(qiáng)項(xiàng)目產(chǎn)值、收款、支付的同步性，嚴(yán)格規(guī)定未得稅票不予支付的相關(guān)財(cái)務(wù)制度。
四、章海鷹：“營(yíng)改增”帶來的行政與刑事責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)
“營(yíng)改增”后，施工企業(yè)適用增值稅專用發(fā)票，而國(guó)家對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理非常嚴(yán)格，查處和處罰的力度非常大，所以應(yīng)高度關(guān)注增值稅專用發(fā)票的管理和使用，著力防范行政和刑事法律風(fēng)險(xiǎn)。
（一）增值稅專用發(fā)票的管理規(guī)范
《發(fā)票管理辦法》、《發(fā)票管理辦法實(shí)施細(xì)則》、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于修訂〈增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[2006]156號(hào)）對(duì)增值稅專用發(fā)票的印制、領(lǐng)購(gòu)、使用、保管等作出了明確的規(guī)定。
對(duì)外開具發(fā)票要堅(jiān)持“三流合一”原則，具體包括“貨物、勞務(wù)及應(yīng)稅服務(wù)流”、“資金流”、“發(fā)票流”必須都是同一受票方。
對(duì)于開具方來說，如果不按照上述要求開具增值稅專用發(fā)票，就可能涉嫌虛開增值稅專用發(fā)票，不僅購(gòu)買方有權(quán)拒收，還可能承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。對(duì)于接受方來說，在接受增值稅專用發(fā)票時(shí)，應(yīng)當(dāng)認(rèn)真審查所接受的發(fā)票是否按照上述要求開具，如果不符合，就存在無(wú)法抵扣進(jìn)項(xiàng)稅的風(fēng)險(xiǎn)。
（二）違反增值稅專用發(fā)票管理的法律責(zé)任
1、行政責(zé)任
未按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求領(lǐng)購(gòu)、使用、保管增值稅專用發(fā)票的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)具體的情況責(zé)令限期改正，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正而仍未改正的，不得領(lǐng)購(gòu)開具專用發(fā)票。如已領(lǐng)購(gòu)專用發(fā)票，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)暫扣其結(jié)存的專用發(fā)票和IC卡，并可處以一定數(shù)額的罰款，有違法所得的予以沒收。
針對(duì)納稅人違反規(guī)定虛開增值稅專用發(fā)票的行為，根據(jù)《發(fā)票管理辦法》的規(guī)定，由稅務(wù)機(jī)關(guān)沒收違法所得；虛開金額在1萬(wàn)元以下的，并處5萬(wàn)元以下的罰款；虛開金額超過1萬(wàn)元的，并處5萬(wàn)元以上50萬(wàn)元以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。
對(duì)于取得虛開的增值稅專用發(fā)票的，如果是善意取得，對(duì)購(gòu)貨方不以逃稅或騙取出口退稅論處。但應(yīng)按有關(guān)規(guī)定不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額或不予出口退稅；購(gòu)貨方已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額或取得的出口退稅，應(yīng)依法追繳。如果明知取得的增值稅專用發(fā)票是虛開的，則應(yīng)按逃稅或騙取出口退稅處理。如果積極參與讓他人為自己虛開增值稅專用發(fā)票的，將構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票的行為。
2、刑事責(zé)任
現(xiàn)實(shí)中發(fā)案最多的就是虛開增值稅專用發(fā)票。一旦涉罪，開具方、接受方、居間介紹方均構(gòu)成犯罪，且刑罰非常嚴(yán)厲，一般以虛開稅款1萬(wàn)元、致使國(guó)家稅款被騙5000元為定罪起點(diǎn)標(biāo)準(zhǔn)，處三年以下有期徒刑或者拘役，并處二萬(wàn)元以上二十萬(wàn)元以下罰金；10萬(wàn)元為虛開稅款“數(shù)額較大”起點(diǎn)，被騙稅5萬(wàn)元為“有其他嚴(yán)重情節(jié)”，處三年以上十年以下有期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下罰金；50萬(wàn)為“數(shù)額巨大”起點(diǎn)，被騙稅30萬(wàn)元以上為“有其他特別嚴(yán)重情節(jié)”，處十年以上有期徒刑或者無(wú)期徒刑，并處五萬(wàn)元以上五十萬(wàn)元以下罰金或者沒收財(cái)產(chǎn)。
施工企業(yè)實(shí)施營(yíng)改增以后，因?yàn)樯婕斑M(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，必須要取得增值稅專用發(fā)票，但現(xiàn)實(shí)中，許多建筑材料如砂石的采購(gòu)無(wú)法取得增值稅專用發(fā)票，可能會(huì)導(dǎo)致一些企業(yè)為降低稅負(fù)，在發(fā)票上做文章。在此，再一次提醒企業(yè)，我國(guó)對(duì)增值稅專用發(fā)票的開具、使用管控非常嚴(yán)格，對(duì)增值稅專用發(fā)票犯罪的打擊也非常嚴(yán)厲，刑罰非常重，千萬(wàn)不要以身試法，觸犯紅線。
（三）有關(guān)對(duì)策
1、加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理
第一，加強(qiáng)對(duì)購(gòu)進(jìn)貨物的增值稅專用發(fā)票的管理，做到有業(yè)務(wù)需索專票，專票需能抵扣。
第二，加強(qiáng)對(duì)銷售貨物的增值稅專用發(fā)票的管理，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定領(lǐng)購(gòu)、開具和保管，規(guī)范使用、如實(shí)開具，不非法代開發(fā)票、虛開發(fā)票。
2、加強(qiáng)對(duì)供應(yīng)商的選擇管理
進(jìn)項(xiàng)稅的高低直接影響建筑工程施工企業(yè)應(yīng)納稅額，營(yíng)改增后能否開具增值稅發(fā)票將作為建筑工程施工企業(yè)對(duì)供應(yīng)商選擇的一項(xiàng)重要依據(jù)。因此，在供應(yīng)商選擇中，應(yīng)當(dāng)優(yōu)先選擇一般納稅人；選擇小規(guī)模納稅人的，應(yīng)當(dāng)要求小規(guī)模納稅人申請(qǐng)稅務(wù)機(jī)關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。
3、權(quán)衡比較各種經(jīng)營(yíng)方式，盡量選擇稅負(fù)最優(yōu)的
營(yíng)改增后，“甲供材料”導(dǎo)致建筑工程施工企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅嚴(yán)重不足，因此建筑工程施工企業(yè)應(yīng)優(yōu)先選擇采取包工包料的方式。如果采取甲供材方式，建筑工程施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)建筑材料按增值稅率或征收率分類管理，在與建設(shè)方談判時(shí)趨利避害，獲得稅負(fù)的均衡。
4、完善建筑工程分包
營(yíng)改增后，建筑工程如需分包的，應(yīng)當(dāng)改變營(yíng)改增前通行的協(xié)議簽訂方式：建設(shè)方與承包方簽訂承包協(xié)議，承包方與分包方簽訂分包協(xié)議，而應(yīng)由建設(shè)方、承包方、分包方簽訂三方協(xié)議，從而符合增值稅抵扣需要滿足三流一致的規(guī)則。
5、混業(yè)經(jīng)營(yíng)獨(dú)立核算
從事多種經(jīng)營(yíng)的建筑工程施工企業(yè)應(yīng)當(dāng)對(duì)現(xiàn)有的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)進(jìn)行分類，對(duì)適用不同稅率、征收率的業(yè)務(wù)進(jìn)行分別核算。
五、周吉高：營(yíng)改增后施工企業(yè)所涉合同應(yīng)當(dāng)如何約定
就施工企業(yè)而言，如何在對(duì)外簽訂的合同中，約定相關(guān)“營(yíng)改增”內(nèi)容，將影響施工企業(yè)“營(yíng)改增”后的稅負(fù)水平和正常經(jīng)營(yíng)。以下主要將施工企業(yè)常見的合同劃分為銷項(xiàng)類合同和進(jìn)項(xiàng)類合同，結(jié)合影響繳納增值稅的主要因素，分別對(duì)兩類合同如何約定進(jìn)行分析、歸納、總結(jié)。
（一）施工企業(yè)涉及到的合同分類
1、銷項(xiàng)稅類合同：施工總承包合同、工程總承包合同（EPC合同）等。
2、進(jìn)項(xiàng)稅類合同：分包合同、采購(gòu)合同、租賃合同等。
（二）從《試點(diǎn)辦法》主要規(guī)定分析，營(yíng)改增后施工企業(yè)需要約定的內(nèi)容主要包括以下五個(gè)方面：
1、企業(yè)基本信息
納稅人種類的不同會(huì)導(dǎo)致計(jì)稅方法、開票主體以及稅率的差異。一般納稅人適用于一般計(jì)稅方法，適用于增值稅稅率；小規(guī)模納稅人適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，適用于征收率。
按照合同種類進(jìn)行劃分，銷項(xiàng)類合同所需企業(yè)基本信息為：開具增值稅專用發(fā)票所需的發(fā)包人信息；承包人所屬納稅人種類信息。進(jìn)項(xiàng)類合同所需企業(yè)基本信息為：開具增值稅專用發(fā)票所需的承包人信息；分包人、供應(yīng)商、租賃商所屬納稅人種類信息。
2、應(yīng)稅行為種類
服務(wù)種類的不同會(huì)造成稅率上的差異，應(yīng)在合同里按照試點(diǎn)辦法對(duì)應(yīng)稅行為的種類進(jìn)行明確的約定。
3、稅率和征收率
應(yīng)稅行為不同，對(duì)應(yīng)的增值稅率與征收率也不同，在合同中要對(duì)此有所約定。
4、價(jià)款和稅額
價(jià)款和稅額應(yīng)當(dāng)分開約定，其中增值稅專用發(fā)票要求列明銷售額和銷項(xiàng)稅額。
5、發(fā)票約定
主要包括發(fā)票的種類、時(shí)間、主體、合規(guī)性四個(gè)方面。
（三）從《合同法》規(guī)定的合同要件分析，營(yíng)改增后需要特別約定的主要合同條款
1、關(guān)于合同主體的特別約定
在制定合同文本時(shí)，應(yīng)當(dāng)明確納稅人種類信息以及開具增值稅專用發(fā)票所需的企業(yè)基本信息。
2、關(guān)于合同標(biāo)的的約定
鑒于合同可能包含不同稅率的應(yīng)稅行為，因此，在合同文本的制定中，施工企業(yè)必須明確約定合同中所涉應(yīng)稅行為的種類。比如，在EPC合同中，要對(duì)其中的施工行為、設(shè)計(jì)行為進(jìn)行明確的界定。
3、關(guān)于合同價(jià)款的約定
合同價(jià)款是合同的要素之一，從增值稅角度考慮，合同價(jià)格是否含稅往往是爭(zhēng)議焦點(diǎn)。因此，在制定合同文本時(shí)，合同雙方就應(yīng)當(dāng)明確約定價(jià)款、稅額，并將價(jià)款、稅額分開約定。
4、關(guān)于發(fā)票的特別約定
（1）明確約定發(fā)票種類、開票時(shí)間、開票主體、發(fā)票合規(guī)性
如前文所述，《試點(diǎn)辦法》對(duì)發(fā)票種類、開票時(shí)間、開票主體、發(fā)票合規(guī)性提出了要求，在合同中對(duì)前述內(nèi)容的約定能夠減少風(fēng)險(xiǎn)。
（2）明確約定發(fā)票與付款的先后履行義務(wù)
營(yíng)改增前，合同雙方一般會(huì)在合同中約定“甲方在乙方提供發(fā)票后付款”，但未明確后果。營(yíng)改增后，合同雙方需要對(duì)后果進(jìn)行約定，以起到相互約束的作用。如在總包合同中，雙方可以約定：若乙方違反國(guó)家法律、法規(guī)、規(guī)章、政策等規(guī)定開具、提供增值稅扣稅憑證的，或沒有開具發(fā)票，乙方應(yīng)自行承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任，且甲方有權(quán)拒絕付款”。
（3）明確約定提供發(fā)票義務(wù)的違約責(zé)任
在合同文本中，明確約定提供發(fā)票義務(wù)的違約責(zé)任可以對(duì)開票人進(jìn)行規(guī)制，也降低受票人的風(fēng)險(xiǎn)，減少受票人的損失。比如，在合同中約定：乙方提供的增值稅扣稅憑證沒有通過稅務(wù)部門認(rèn)證、無(wú)法提供增值稅扣稅憑證或開具的增值稅扣稅憑證丟失，應(yīng)按甲方要求采取重新開具增值稅扣稅憑證等補(bǔ)救措施，如造成甲方不能抵扣的，甲方通知乙方且收到乙方提供的合法合規(guī)發(fā)票后，按“合同不含稅價(jià)格”進(jìn)行結(jié)算，同時(shí)甲方有權(quán)要求乙方支付合同總價(jià)5%的違約金。乙方未按甲方要求支付違約金的，甲方有權(quán)終止合同。
（注：以上嘉賓觀點(diǎn)，根據(jù)錄音整理，未經(jīng)本人審閱）
供稿：上海律協(xié)建設(shè)工程與基礎(chǔ)設(shè)施業(yè)務(wù)研究委員會(huì)
執(zhí)筆：王凌俊 上海建領(lǐng)城達(dá)律師事務(wù)所
吳婷婷 上海建領(lǐng)城達(dá)律師事務(wù)所
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