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【摘要】統(tǒng)籌規(guī)劃稅務(wù)問題是企業(yè)注銷的關(guān)鍵一環(huán)，然而在消費稅增值稅利益的驅(qū)使下，近年來企業(yè)遺留大量稅務(wù)問題導(dǎo)致注銷后被稅務(wù)局稽查的案件在全國各地爆發(fā)，被查處原因包括但不限于上游企業(yè)數(shù)據(jù)異常后查出虛開發(fā)票、偷稅漏稅、騙取出口退稅等，其嚴(yán)重破壞了稅收征管秩序，損害了國家稅收利益。在數(shù)字化轉(zhuǎn)型加速推進的當(dāng)下，金稅四期的上線，“以票管稅”向“以數(shù)治稅”轉(zhuǎn)變，智慧稅務(wù)進程加快, 稅務(wù)監(jiān)管力度只增不減。企業(yè)注銷面臨稅務(wù)機關(guān)的嚴(yán)格核查，稅務(wù)合規(guī)工作迫在眉睫。本文在分析稅務(wù)稽查監(jiān)管趨勢的基礎(chǔ)上，歸納企業(yè)注銷稅務(wù)風(fēng)險，最后提出在稅務(wù)強稽查背景下企業(yè)注銷的稅務(wù)合規(guī)統(tǒng)籌建議。
【關(guān)鍵詞】企業(yè)注銷 稅務(wù)合規(guī) 偷逃漏稅 虛開發(fā)票
一、“以數(shù)治稅”背景下稅務(wù)稽查趨勢分析
（一）2023年度稅務(wù)稽查重點
國家稅務(wù)總局在最新的工作報告中提到，“嚴(yán)厲懲處偷稅逃稅行為”?！秶叶悇?wù)總局2022年度新聞發(fā)布會實錄》中明確指出2023年打擊涉稅違法行為的方向是進一步聚焦高風(fēng)險重點領(lǐng)域依法打擊各類偷逃騙稅違法行為、發(fā)揮六部門常態(tài)化打擊虛開騙稅工作機制作業(yè)以及加強稅務(wù)稽查打擊涉稅違法行為。[1]
1.聚焦重點行業(yè)重點領(lǐng)域加大整治力度
2023年稅務(wù)具體公布的重點稽查行業(yè)和行為包括以下8個方面：利用研發(fā)費用加計扣除偷逃稅、醫(yī)藥、農(nóng)產(chǎn)品等虛開發(fā)票高發(fā)行業(yè)、協(xié)助納稅人逃避稅的中介機構(gòu)、未依法依規(guī)辦理個人所得稅匯算、騙取出口退稅、騙取留抵退稅、加油站偷逃稅、網(wǎng)絡(luò)主播偷逃稅。另一方面，國家稅務(wù)局近年來集中力量查處了一批偷逃稅大要案件，對部分高風(fēng)險行業(yè)開展了專項整治，特別是持續(xù)加強文娛領(lǐng)域綜合治理，有力規(guī)范了行業(yè)稅收秩序，促進了相關(guān)行業(yè)健康發(fā)展。
2.嚴(yán)厲打擊偷逃騙稅違法行為
自2022年4月1日大規(guī)模留抵退稅政策實施以來，國家稅務(wù)部門進一步加強部門合作，嚴(yán)查騙取留抵退稅違法犯罪行為。截至2022年底，全國稅務(wù)稽查部門累計查實7813戶涉嫌騙取或違規(guī)取得留抵退稅企業(yè)，打擊虛開騙取留抵退稅團伙225個，共計挽回留抵退稅及各類稅款損失155億元。
3.加強常態(tài)化打擊虛開騙稅
國家稅務(wù)總局打擊虛開騙稅的專項行動已經(jīng)深入開展，一方面稅務(wù)與公安、檢察等聯(lián)合打擊虛開發(fā)票和騙取出口退稅，重點是對“三假”（假出口、假企業(yè)、假申報）企業(yè)常態(tài)化、全鏈條、一體化的聯(lián)合打擊。而另外一方面，則是針對騙取留抵退稅行為進行嚴(yán)厲打擊，重點是團伙式、跨區(qū)域、虛開發(fā)票騙取留底退稅的行為。
（二）稅局對注銷企業(yè)的審查重點
稅務(wù)機關(guān)對企業(yè)審查重點內(nèi)容如下：
| 查合同 |
查詢企業(yè)雙方簽訂合同的具體內(nèi)容，從企業(yè)實際經(jīng)營范圍及需求出發(fā)，查看是否存在異常的交易情況； |
| 查發(fā)票 |
看銷售方開具的發(fā)票是否符合企業(yè)經(jīng)營范圍內(nèi)業(yè)務(wù)，購買方收取的發(fā)票是否是企業(yè)日常經(jīng)營所需； |
| 查上下游 |
查詢上下游的賬簿，購買方和銷售方針對同一筆交易入賬的經(jīng)濟業(yè)務(wù)內(nèi)容是否一致； |
| 查資金流 |
以結(jié)算方式為出發(fā)點，查詢銀行卡及現(xiàn)金的流向是否存在無真實資金流，或者資金流異?；亓?，以及雙方的資金流不一致的情況。還有要特別提醒醫(yī)美老板一點，在面對發(fā)票問題時，一定保證發(fā)票、業(yè)務(wù)、資金三流一致，提供一條完整真實的證據(jù)鏈，否則還是有可能會被認(rèn)定存在問題。 |
具體來說，金稅四期下稅務(wù)局稽查的各種稅收種類重點還包括增值稅的26個風(fēng)險點、企業(yè)所得稅的32個風(fēng)險點、個人所得稅的11個風(fēng)險點、房地產(chǎn)和土地使用稅的6個風(fēng)險點以及印花稅中3個風(fēng)險點，在此不做詳細(xì)展開。
（三）稅務(wù)違法懲治力度加強
根據(jù)《市場監(jiān)管總局等五部門關(guān)于發(fā)布<企業(yè)注銷指引（2021年修訂）>的公告》、《市場監(jiān)督管理嚴(yán)重違法失信名單管理辦法》第十條第二款、《公司登記管理條例》第六十四條，“企業(yè)在注銷登記中隱瞞真實情況、弄虛作假的，登記機關(guān)可以依法做出撤銷注銷登記等處理，在恢復(fù)企業(yè)主體資格的同時將該企業(yè)列入嚴(yán)重違法失信企業(yè)名單，并通過國家企業(yè)信用信息公示系統(tǒng)公示，有關(guān)利害關(guān)系人可以通過民事訴訟主張其相應(yīng)權(quán)利。”
根據(jù)《稅收征收管理法》第六十三條第一款，“納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機關(guān)通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款;構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。“[2]
二、 稽查案例剖析——全國范圍內(nèi)企業(yè)注銷后稅務(wù)不合規(guī)案件預(yù)警
（一）注銷企業(yè)偷逃稅處罰典型案例
1.刑事案件
| 案件名 |
案號 |
案件主要事實 |
| 已注銷的北京某房地產(chǎn)公司涉嫌犯逃避追繳欠稅罪被追究刑事責(zé)任 |
（2020）京0111刑初460號 |
北京某房地產(chǎn)有限公司的法定代表人在公司注銷后，仍因涉嫌犯逃避追繳欠稅罪被逮捕，后由公訴機關(guān)向法院提起訴訟，要求以逃避追繳欠稅罪追究其刑事責(zé)任。 |
| 已注銷的北京某企業(yè)被認(rèn)定為偷稅后提起7次行政訴訟未果，承擔(dān)刑事責(zé)任 |
（2018）京0102行初881號，（2020）京0102行初137號，（2020）京02行終1464號 |
稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定已注銷的某企業(yè)為偷稅，向原股東追繳稅款共計追繳稅款1,863,638.98元，并從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。原股東為免除刑事處罰，連番提起共7次行政訴訟，最后判定仍需對公司欠繳稅款及滯納金承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任。 |
| 已注銷青島某企業(yè)涉嫌逃避追繳欠稅罪被稽查 |
（2020）青2222刑初4號 |
公訴機關(guān)指控已注銷企業(yè)及其注銷前的法定代表人應(yīng)當(dāng)以逃避追繳欠稅罪追究其刑事責(zé)任。 |
2.行政處罰案件
| 案件名 |
案號 |
案件主要事實 |
| 已注銷合伙企業(yè)被稅務(wù)稽查，向合伙人追繳稅款和滯納金 |
安稅稽一公告〔2022〕1002號 |
2021年12月28日至2022年8月12日，9名合伙人從已注銷的安陽市嘉步企業(yè)管理咨詢合伙企業(yè)（有限合伙）取得的收入未足額申報繳納個人所得稅。同年12月，國家稅務(wù)總局安陽市第一稽查局發(fā)布《稅務(wù)處理決定書》送達公告，對9名合伙人進行了稅務(wù)檢查，追繳少繳個人所得稅（共計438萬）并加收滯納金。 |
| 青島某有限公司注銷后，稅局向股東追繳稅款及滯納金 |
青稅稽三處〔2022〕622號 |
2016年1月1日至2021年8月5日，牟君英為原青島天圭人市場服務(wù)有限公司法定代表人、經(jīng)營期間實際控制人，在簽訂租賃協(xié)議時適用稅率錯誤，對取得的租賃費按照其他綜合管理服務(wù)3%（申報增值稅應(yīng)按照不動產(chǎn)租賃稅率5%申報增值稅）。青島市稅務(wù)局第三稽查局于2022年1月對該公司納稅情況進行檢查，認(rèn)定其在2018年少申報收入173814.15元，屬于偷稅行為。應(yīng)繳納增值稅264831.64元及相應(yīng)滯納金、城市維護建設(shè)稅等。 |
| 沈陽某企業(yè)偷稅后注銷，稽查局認(rèn)定偷稅并向?qū)嶋H經(jīng)營者追繳稅款 |
沈稅稽二處〔2021〕785號 |
賀某某系遼寧中翔拍賣有限公司（雙注銷企業(yè)）實際經(jīng)營人，2016年5月拍賣期間，隱瞞拍賣所得兩筆傭金收入共計28,191,500元。2021年11月，沈陽市稅務(wù)局第二稽查局對賀某某涉稅情況進行了檢查，追繳其2016年5月少繳增值稅821,111.65元、城市維護建設(shè)稅、教育費、地方教育費，應(yīng)補稅費合計7,740,742.12元，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。 |
| 已注銷的河南某有限責(zé)任公司偷稅，稅務(wù)機關(guān)追繳稅款 |
汴稅三稽通〔2022〕21號 |
稅務(wù)機關(guān)在立案稽查后，認(rèn)定已注銷的河南某有限責(zé)任公司通過證券非交易過戶的方式將股票轉(zhuǎn)移至他人名下，存在少繳企業(yè)所得稅稅款的情況，是偷稅，決定按股東投資比例向原股東共5人，追繳稅款共計134,453,675.77元。 |
| 已注銷浙江某公司欠稅被稽查 |
（2019）浙1126民初237號 |
稅務(wù)機關(guān)訴請法院判令已注銷公司原股東連帶清償公司所欠稅費及滯納金合計460204.31元（其中稅款及社會保險費債權(quán)353013.78元、普通債權(quán)107190.53元）。法院判定依從稅務(wù)機關(guān)訴求。 |
| 已注銷某淮安個人獨資企業(yè)個稅異常被稽查 |
淮稅一稽處〔2022〕85號 |
稅務(wù)機關(guān)在立案稽查后，認(rèn)定已注銷的淮安某個人獨資企業(yè)在2018-2019年間的個人所得稅申報異常，決定向該個人獨資企業(yè)追繳稅款，并依法加收滯納金共計242620.9元。 |
根據(jù)上述偷逃稅注銷后分別被追究刑事責(zé)任和受到行政處罰的案例分析中可見，法人、非法人組織以及合伙企業(yè)少列報收入造成少繳稅款的定性是偷稅行為。在稅務(wù)機關(guān)的稽查下，相關(guān)法律適格主體必須補繳稅費及滯納金。即使合伙企業(yè)注銷，但如作為納稅人的自然人合伙人并未消失（已死亡的除外），有少繳稅款的，稽查局仍可進行稅務(wù)稽查，追繳少繳稅款和滯納金。無論是公司、合伙企業(yè)還是個人獨資企業(yè)，都以每一位股東、合伙人和獨資的個人為納稅義務(wù)人，不能清償債務(wù)的，需要承擔(dān)無限連帶責(zé)任。
（二）注銷企業(yè)虛開發(fā)票處罰典型案例
1.刑事案件
| 案件名 |
案號 |
案件主要事實 |
| 長春市某個體戶工商注銷后，負(fù)責(zé)人被稅務(wù)局追繳稅款，未處罰款 |
長春市二稅稽處〔2022〕38號 |
曹某某是吉林長春雙陽區(qū)人造板廠的實際負(fù)責(zé)人，已注銷的吉林長春雙陽區(qū)人造板廠本與長春某汽車零部件有限公司訂立貨物買賣合同，讓白城市某木業(yè)有限公司代開的37份增值稅專用發(fā)票。經(jīng)銀行流水決定對該個體工商戶查明，該筆貨款以現(xiàn)金的形式結(jié)清，該單位取得上述收入未進行納稅申報的行為，屬于偷稅行為。而其中代開的37份增值稅專用發(fā)票屬于虛開發(fā)票行為。稅務(wù)機關(guān)決定對該個體工商戶追繳應(yīng)補增值稅98，183.73元、城市維護建設(shè)稅6，872.86元、個人所得稅68，701.73元等，并按日加收萬分之五的滯納金。并對曹某某虛開增值稅專用發(fā)票的行為移送公安機關(guān)，依法追究刑事責(zé)任。 |
2.行政處罰案件
| 案件名 |
案號 |
案件主要事實 |
| 已注銷的青島某企業(yè)虛開增值稅專用發(fā)票被罰 |
青稅稽三罰告〔2022〕101號 |
稅務(wù)機關(guān)在立案稽查后，認(rèn)定已注銷的青島某企業(yè)虛開增值稅專用發(fā)票，屬于票、貨、款不一致，定性為偷稅，決定向該企業(yè)處以55697.17元罰款。 |
| 南寧某個體戶依法注銷后，仍被稅務(wù)局稽查罰款 |
南市稅一稽罰〔2022〕46號 |
已注銷的廣西南寧某建材經(jīng)營部（個體戶）在稅務(wù)局代開的12份增值稅專票，因沒有貨物購進記錄，且資金往來記錄存在回流，被認(rèn)定為虛開發(fā)票。稅務(wù)機關(guān)決定對該個體工商戶處以11萬的罰款。 |
根據(jù)上述企業(yè)虛開發(fā)票后注銷后分別被追究刑事責(zé)任和受到行政處罰的案例分析中可見，法人、非法人組織以及合伙企業(yè)虛開發(fā)票是違法行為，根據(jù)刑法第二百零五條，嚴(yán)重的可能會以“虛開增值稅專用發(fā)票、用于騙取出口退稅、抵扣稅款發(fā)票罪”追究刑事責(zé)任。
在以數(shù)治稅的大背景下，國家稅務(wù)監(jiān)管與大數(shù)據(jù)技術(shù)結(jié)合，無論是多么隱蔽的企業(yè)避稅和用巧妙的手段以稅牟利的行為，都將會曝光于數(shù)字化稅務(wù)監(jiān)管平臺系統(tǒng)之下，受到國家稅局的嚴(yán)厲處罰，此種行為不僅會降低個人和關(guān)聯(lián)企業(yè)的信用、被記入違法企業(yè)名錄，同時對個人和關(guān)聯(lián)企業(yè)的聲譽維系和長期經(jīng)營以及投融資只有百害而無一利。
三、企業(yè)注銷財稅合規(guī)四大核心法律風(fēng)險
根據(jù)以上重點案例剖析可見的，“生前”稅務(wù)處理不當(dāng)?shù)墓咀N后也逃不過國家稅務(wù)監(jiān)管的恢恢法網(wǎng)。企業(yè)注銷帶來的第二輪數(shù)字化稅務(wù)稽查更是對企業(yè)注銷的稅務(wù)合規(guī)提出了更加嚴(yán)格的規(guī)范要求。企業(yè)注銷涉稅風(fēng)險點，主要表現(xiàn)在企業(yè)注銷前負(fù)債未清償（包括稅務(wù)債款）、偷漏稅、虛開發(fā)票、濫用稅收優(yōu)惠政策的四大違規(guī)行為中：
（一）存在企業(yè)負(fù)債注銷的行為
企業(yè)注銷后是否真的無后顧之憂了？負(fù)債企業(yè)注銷后是否真的終止了其權(quán)利能力、行為能力和承擔(dān)法律責(zé)任的能力？稅局是否有法律賦予的權(quán)力來刺破注銷公司面紗？
1.企業(yè)注銷的法律內(nèi)涵。企業(yè)注銷是指企業(yè)主體在特定情況下，依法解除法律資格、登記資格或者法人資格，使企業(yè)從注冊狀態(tài)變?yōu)樽N狀態(tài)的過程。在企業(yè)注銷后，企業(yè)不再具有經(jīng)濟主體資格，不再進行生產(chǎn)經(jīng)營活動，其法律責(zé)任也會相應(yīng)終止。根據(jù)《中華人民共和國公司登記管理條例》，經(jīng)企業(yè)登記機關(guān)注銷登記，企業(yè)終止；企業(yè)辦理注銷登記時，應(yīng)當(dāng)繳回營業(yè)執(zhí)照（注銷營業(yè)執(zhí)照）。因此，一般而言，企業(yè)成立于取得營業(yè)執(zhí)照之日，終止于注銷登記之日。企業(yè)的權(quán)利能力和行為能力從企業(yè)成立時產(chǎn)生，至企業(yè)終止時消滅。
2.注銷企業(yè)對其債務(wù)承擔(dān)的規(guī)定。根據(jù)最高人民法院（2021）最高法知民終1468號民事裁定書，個體工商戶注銷與否，并不影響其責(zé)任主體的確定。最高法在判決書中寫到，“個體工商戶本質(zhì)上是自然人從事工商業(yè)經(jīng)營及商事活動資格法律化的體現(xiàn)，是對自然人商事資格的確認(rèn)，個體工商戶的債務(wù)，以個人或家庭財產(chǎn)承擔(dān)?！盵3]
簡言之，無論是個體工商戶還是企業(yè)的注銷，都是對其從事商事活動的資格的依法取消，并不影響其在注銷后責(zé)任主體的確定。個體工商戶或者企業(yè)注銷后，如相關(guān)主體被稅務(wù)機關(guān)查出存在稅務(wù)問題，實際控制人或是企業(yè)股東仍要承擔(dān)相應(yīng)法律責(zé)任。
| 企業(yè)類型 |
法律關(guān)于企業(yè)存續(xù)期間的債務(wù)在企業(yè)注銷后如何承擔(dān)的主要規(guī)定 |
| 個人獨資企業(yè) |
《個人獨資企業(yè)法》 第28條：個人獨資企業(yè)解散后，原投資人對個人獨資企業(yè)存續(xù)期間的債務(wù)仍應(yīng)承擔(dān)償還責(zé)任，但債權(quán)人在五年內(nèi)未向債務(wù)人提出償債請求的，該責(zé)任消滅。 第31條：個人獨資企業(yè)財產(chǎn)不足以清償債務(wù)的，投資人應(yīng)當(dāng)以其個人的其他財產(chǎn)予以清償。 |
| 合伙企業(yè) |
《合伙企業(yè)法》 第2條：普通合伙人對合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)無限連帶責(zé)任，有限合伙人以其認(rèn)繳的出資額為限對合伙企業(yè)債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。 第39條：合伙企業(yè)不能清償?shù)狡趥鶆?wù)的，合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任。 第91條：合伙企業(yè)注銷后，原普通合伙人對合伙企業(yè)存續(xù)期間的債務(wù)仍應(yīng)承擔(dān)無限連帶責(zé)任。 |
| 公司法人 |
《公司法》 第3條：有限責(zé)任公司的股東以其認(rèn)繳的出資額為限對公司承擔(dān)責(zé)任；股份有限公司的股東以其認(rèn)購的股份為限對公司承擔(dān)責(zé)任。 第20條：公司股東濫用公司法人獨立地位和股東有限責(zé)任，逃避債務(wù)，嚴(yán)重?fù)p害公司債權(quán)人利益的，應(yīng)當(dāng)對公司債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)任。 |
3. 稅局有權(quán)穿透已注銷“納稅主體”向原股東、實控人征稅。
以下是追繳規(guī)定的相關(guān)法律依據(jù)：第一，根據(jù)《中華人民共和國稅收征收管理法》第三十二條 納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。第二，《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國公司法>若干問題的規(guī)定（二）》第十九條 有限責(zé)任公司的股東……未經(jīng)依法清算，以虛假的清算報告騙取公司登記機關(guān)辦理法人注銷登記，債權(quán)人主張對其公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)賠償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。 第三，《最高人民法院關(guān)于適用<中華人民共和國公司法>若干問題的規(guī)定（二）》第二十條第二款 公司未經(jīng)依法清算即辦理注銷登記，股東或者第三人在公司登記機關(guān)辦理注銷登記時承諾對公司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，債權(quán)人主張對其公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)民事責(zé)任的，人民法院應(yīng)予支持。
對于企業(yè)注銷前，稅務(wù)機關(guān)已經(jīng)作出稅務(wù)處理決定、稅務(wù)處罰決定，確定其存在少繳稅款、并加收滯納金、處以罰款的，根據(jù)現(xiàn)行法律法規(guī)的規(guī)定，在企業(yè)結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金和罰款之前，不能辦理稅務(wù)注銷登記，進而無法完成企業(yè)注銷登記。
| 企業(yè)類型 |
企業(yè)存續(xù)期間確定的涉稅債務(wù)（稅款、滯納金和罰款的處理可能不同）在企業(yè)注銷后如何承擔(dān) |
| 個人獨資企業(yè) |
《國家稅務(wù)總局關(guān)于欠稅追繳期限有關(guān)問題的批復(fù)》（國稅函[2005]813號）曾明確指出，對于納稅人已申報或稅務(wù)機關(guān)已查處的欠繳稅款，“稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)依法追征，直至收繳入庫，任何單位和個人不得豁免。稅務(wù)機關(guān)追繳稅款沒有追征期的限制"。 |
| 合伙企業(yè) |
對于合伙企業(yè)，對于企業(yè)存續(xù)期間已經(jīng)確定的涉稅債務(wù)，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)直接向合伙企業(yè)的合伙人追償，其中普通合伙人承擔(dān)無限連帶責(zé)任，有限合伙人僅以其從限合伙企業(yè)中取回的財產(chǎn)為限承擔(dān)責(zé)任（若有限合伙人未完成出資的，則應(yīng)以認(rèn)繳出資額為限承擔(dān)涉稅債務(wù)）。 稅務(wù)機關(guān)有權(quán)直接按照《稅收征收管理法》的規(guī)定向合伙人進一步追繳所得稅款及相應(yīng)的滯納金和罰款 。 |
| 公司法人 |
公司法人人格及財產(chǎn)權(quán)具有獨立性，股東均應(yīng)以其出資為限承擔(dān)有限責(zé)任。 因此，對于企業(yè)存續(xù)期間已經(jīng)確定的涉稅債務(wù)，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)直接向股東追償，但股東僅以從公司中取回的財產(chǎn)為限承擔(dān)責(zé)任（若股東未完成出資的，則應(yīng)以認(rèn)繳出資額為限承擔(dān)涉稅債務(wù)）。 |
企業(yè)注銷時尚未進入稅務(wù)檢查/稽查程序，企業(yè)注銷后發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在稅收違法行為的，在《浙江省國家稅務(wù)局關(guān)于對已注銷納稅主體被發(fā)現(xiàn)注銷前有偷稅行為處理意見的批復(fù)》（浙國稅法[1999]75號）中，曾有這樣的觀點，對納稅主體終止前可能存在的偷稅行為應(yīng)考慮納稅主體本身的多樣性及終止原因的復(fù)雜性，區(qū)分不同情況予以處理，原則上對于少繳稅款可以要求企業(yè)投資人承擔(dān)相應(yīng)的經(jīng)濟責(zé)任，對于行政處罰企業(yè)投資人則無義務(wù)承擔(dān)。[4]
（二）存在偷逃漏報的行為
偷逃漏報是指企業(yè)或者個人利用各種手段，隱瞞或者少報應(yīng)納稅收入、應(yīng)納稅額或者應(yīng)繳納稅款，逃避納稅義務(wù)的行為。這種行為損害了國家財政利益和社會公平正義，是稅務(wù)機關(guān)嚴(yán)肅查處的對象。如果企業(yè)在注銷前或者注銷后偷逃漏報，即使已經(jīng)清繳了欠繳的稅款和滯納金，也不能逃避責(zé)任，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)對其進行稽查和處罰。
稅務(wù)機關(guān)在稽查時會仔細(xì)審查企業(yè)在注銷前的稅收申報情況，對企業(yè)取得的收入（包括企業(yè)所得稅、增值稅、營業(yè)稅等各項稅收）是否依法進行納稅申報進行全面核查。如下述案例（安陽市某咨詢管理企業(yè)少繳被稽查、沈陽市某拍賣公司少繳被稽查、淮安市某個人獨資企業(yè)個稅申報異常被查等）可見，稅務(wù)機關(guān)發(fā)布的大量稅務(wù)處理決定書都是基于注銷前單位或個人少繳或漏繳稅款的情形。
（三）存在虛開發(fā)票的行為
虛開發(fā)票是指企業(yè)或者個人利用增值稅專用發(fā)票、普通發(fā)票或者其他涉稅憑證，虛構(gòu)交易或者變造交易內(nèi)容，為自己或者他人騙取出口退稅、抵扣進項稅額或者轉(zhuǎn)移資產(chǎn)等目的而開具的發(fā)票。這種行為嚴(yán)重?fù)p害了國家財政利益和社會公平正義，是稅務(wù)機關(guān)重點打擊的對象。如果企業(yè)在注銷前或者注銷后虛開發(fā)票，即使已經(jīng)退回了發(fā)票和其他涉稅憑證，也不能逃避責(zé)任，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)對其進行稽查和處罰。
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法>的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號），企業(yè)所得稅稅前扣除需要取得合規(guī)憑證。有些企業(yè)在實際經(jīng)營業(yè)務(wù)中沒有取得發(fā)票，導(dǎo)致成本費用憑證缺失，或者因企業(yè)為了降低應(yīng)納稅所得額，想取得發(fā)票作稅前扣除?！缎谭ā返诙倭阄鍡l 規(guī)定了虛開發(fā)票罪，嚴(yán)重的將會處以有期徒刑。
（四）存在濫用稅收優(yōu)惠政策的行為
濫用稅收優(yōu)惠政策是指企業(yè)或者個人利用各種手段，偽造或者變造相關(guān)資料，騙取國家規(guī)定的各種稅收優(yōu)惠政策，減免應(yīng)納稅款的行為。這種行為是侵占了國家財政資源和社會公共資源，是稅務(wù)機關(guān)嚴(yán)厲打擊的對象。如果企業(yè)在注銷前或者注銷后不符合條件的享受優(yōu)惠政策，即使已經(jīng)退回了相關(guān)資料，也不能逃避責(zé)任，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)對其進行稽查和處罰。[5]
稅務(wù)機關(guān)會重點審查企業(yè)注銷前的稅務(wù)合規(guī)性，包括各項業(yè)務(wù)、各筆款項是否存在虛假交易、違規(guī)開票等稅收違法行為，以及是否符合享受稅收優(yōu)惠政策的條件。換言之，企業(yè)在展開業(yè)務(wù)、訂立不同種類的合同時所適用的稅率都不同，企業(yè)是否正確繳納了每筆交易的對應(yīng)稅費、是否存在以規(guī)避不同種類稅費來牟利的行為，是稅務(wù)機關(guān)的一大稽查重點（見下述青島某市場服務(wù)公司適用稅率錯誤被查案）。
（五）其他稽查重點
稅務(wù)機關(guān)可能會對企業(yè)在注銷過程中可能存在的其他稅務(wù)風(fēng)險點進行審查，如資產(chǎn)處置與資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓稅務(wù)處理、員工工資和個人所得稅繳辦情況、遺產(chǎn)稅風(fēng)險、跨境交易等。
四、數(shù)字化稅務(wù)監(jiān)管下企業(yè)注銷合規(guī)建議及實務(wù)指引
（一）企業(yè)注銷涉稅風(fēng)險防范建議
1.建立稅務(wù)合規(guī)體系
既然企業(yè)注銷后仍然面臨被稽查的風(fēng)險，如何正確處理企業(yè)的稅務(wù)遺留問題并避免查處風(fēng)險成為首要對象。在企業(yè)稅務(wù)合規(guī)新形勢下，企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極響應(yīng)，構(gòu)建稅務(wù)合規(guī)制度體系，完善企業(yè)注銷涉稅風(fēng)險防控機制。企業(yè)稅務(wù)合規(guī)涉及到企業(yè)經(jīng)營活動的各個方面，要從合規(guī)文化和制度保障層面，以系統(tǒng)思維的角度建立稅務(wù)合規(guī)體系，具體來說，要完成以下幾個方面的內(nèi)容：
（1）梳理企業(yè)經(jīng)營全環(huán)節(jié)，識別涉稅風(fēng)險及責(zé)任。
企業(yè)根據(jù)自身經(jīng)營模式，對經(jīng)營活動中的稅務(wù)風(fēng)險進行識別，梳理稅務(wù)風(fēng)險點，結(jié)合稅務(wù)風(fēng)險點，收集和整理相對應(yīng)的法律責(zé)任相關(guān)的規(guī)定，組織相關(guān)人員學(xué)習(xí)，以增強依法納稅意識，培育企業(yè)稅務(wù)合規(guī)文化。
（2）評價稅務(wù)風(fēng)險重點，確定風(fēng)險管理策略。
分析、評價企業(yè)所涉稅務(wù)風(fēng)險點，根據(jù)企業(yè)自身情況確定稅務(wù)風(fēng)險管理策略，包括：稅務(wù)風(fēng)險規(guī)避、稅務(wù)風(fēng)險降低。制定稅務(wù)風(fēng)險管理策略應(yīng)遵循合規(guī)性、全面性、審慎性、適時性原則，以制度為基礎(chǔ)、以流程為依托，將稅務(wù)風(fēng)險管理覆蓋到企業(yè)經(jīng)營活動管理的各個環(huán)節(jié)和崗位中，并形成“事前防范、事中控制、事后評價”的稅務(wù)風(fēng)險管理機制。
（3）建立風(fēng)控組織構(gòu)架，設(shè)置制衡授權(quán)體系。
按照決策權(quán)、執(zhí)行權(quán)和監(jiān)督權(quán)相分離的原則，建立稅務(wù)風(fēng)險控制的組織構(gòu)架，明確各自的職責(zé)和權(quán)限；按制衡機制要求協(xié)調(diào)有序地決策、執(zhí)行、監(jiān)督相關(guān)涉稅事項。
（4）建立全面合規(guī)體系，完善系統(tǒng)化管理制度。
以企業(yè)和員工經(jīng)營管理中的涉稅處理為對象，建立包括稅務(wù)合規(guī)、稅務(wù)風(fēng)險識別、稅務(wù)合規(guī)審查、稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)對、涉稅責(zé)任追究、涉稅行為監(jiān)督及考核評價、稅務(wù)合規(guī)培訓(xùn)等企業(yè)稅務(wù)合規(guī)管理制度體系，做好事先防范，確保企業(yè)及員工的涉稅處理符合法律法規(guī)、監(jiān)管規(guī)定、行業(yè)準(zhǔn)則、企業(yè)章程、規(guī)章制度以及國際條約、規(guī)則等要求。
2.稅務(wù)稽查應(yīng)對措施
（1）加強稅務(wù)籌劃的合理性和合法性。
稅務(wù)籌劃是指企業(yè)或者個人在遵守稅法規(guī)定的前提下，通過選擇合適的經(jīng)營方式、交易方式、會計政策等，合理地安排納稅事項，優(yōu)化稅負(fù)結(jié)構(gòu)，提高經(jīng)營效益的活動。稅務(wù)籌劃是一種合法的行為，不同于偷稅、逃稅等違法行為。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的實際情況，結(jié)合國家的稅收政策，制定出符合自身利益和社會利益的稅務(wù)籌劃方案。
（2）聚焦申報納稅的及時性和準(zhǔn)確性。
申報納稅是指企業(yè)或者個人按照規(guī)定的期限、方式、內(nèi)容和程序，向稅務(wù)機關(guān)報送與納稅有關(guān)的資料，并按照規(guī)定繳納應(yīng)納稅款的活動。申報納稅是一種基本的義務(wù)，也是一種有效的保障。企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)自身的經(jīng)營情況，及時核對自己的賬目，準(zhǔn)確計算自己的應(yīng)納稅額和應(yīng)繳納稅款，按時向稅務(wù)機關(guān)申報，并按時繳納。
（3）提升配合稅務(wù)機關(guān)監(jiān)管的積極性。
監(jiān)管是指稅務(wù)機關(guān)依據(jù)法律規(guī)定，對納稅人、扣繳義務(wù)人和其他有關(guān)組織或者個人履行納稅義務(wù)和承擔(dān)其他法定義務(wù)情況進行檢查、核實、審計等活動。監(jiān)管是一種必要的手段，也是一種有效的服務(wù)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)積極配合稅務(wù)機關(guān)的監(jiān)管工作，主動提供真實、準(zhǔn)確、完整的資料，接受稅務(wù)機關(guān)的指導(dǎo)和幫助。
（二）企業(yè)注銷財稅合規(guī)中的實務(wù)指引
1.企業(yè)注銷中注銷稅務(wù)登記流程
（1）簡易注銷
對申請簡易注銷的納稅人，符合下列情形之一的，可免予到稅務(wù)機關(guān)辦理清稅證明，直接向市場監(jiān)管部門申請辦理注銷登記。
1.未辦理過涉稅事宜的；
2.辦理過涉稅事宜但未領(lǐng)用發(fā)票、無欠稅（滯納金）及罰款的。
根據(jù)市場監(jiān)管總局、國家稅務(wù)總局聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于進一步完善簡易注銷登記便捷中小微企業(yè)市場退出的通知》（國市監(jiān)注發(fā)〔2021〕45號）規(guī)定，簡易注銷登記的適用范圍拓展至未發(fā)生債權(quán)債務(wù)或已將債權(quán)債務(wù)清償完結(jié)的市場主體。但是，企業(yè)申請注銷仍需要清理完債務(wù)債權(quán)、發(fā)票以及相關(guān)的涉稅事項。[6]
（2）即辦注銷
對未處于稅務(wù)檢查狀態(tài)、無欠稅（滯納金）及罰款、已繳銷增值稅專用發(fā)票及稅控專用設(shè)備，且符合下列情形之一的納稅人，優(yōu)化即時辦結(jié)服務(wù)，采取“承諾制”容缺辦理，即：納稅人在辦理稅務(wù)注銷時，若資料不齊，可在其作出承諾后，稅務(wù)機關(guān)即時出具清稅文書。
1.納稅信用級別為A級和B級的納稅人；
2.控股母公司納稅信用級別為A級的M級納稅人；
3.省級人民政府引進人才或經(jīng)省級以上行業(yè)協(xié)會等機構(gòu)認(rèn)定的行業(yè)領(lǐng)軍人才等創(chuàng)辦的企業(yè)；
4.未納入納稅信用級別評價的定期定額個體工商戶；
5.未達到增值稅納稅起征點的納稅人。
2.公司注銷的涉稅風(fēng)險及具體應(yīng)對策略
| 公司注銷的涉稅風(fēng)險及應(yīng)對策略 |
|
| 涉稅風(fēng)險 |
應(yīng)對策略 |
| 1.股東放棄對企業(yè)的債權(quán)，企業(yè)面臨經(jīng)營所得稅調(diào)整的風(fēng)險 |
先將債權(quán)轉(zhuǎn)為增資再申請注銷 |
| 2.注銷時將剩余貨物分配給股東，未繳納增值稅 |
視同銷售，應(yīng)該繳納增值稅 |
| 3.注銷時賬面庫存大于實際庫存，被稅務(wù)局認(rèn)為有漏記收入行為 |
經(jīng)營過程中及時處理賬實不一致， 對于實務(wù)中有毀損的及時查明并在賬務(wù)上做出相應(yīng)的處理；對于存貨已經(jīng)銷售的，補繳增值稅、企業(yè)所得稅等稅款 |
| 4.投資者有長期未歸還的借款，面臨補交個稅的風(fēng)險 |
及早補稅 |
| 5.企業(yè)注銷后賬簿等涉稅資料未保存 |
應(yīng)當(dāng)保存十年，不得擅自銷毀 |
企業(yè)在辦理稅務(wù)登記注銷時，要注意履行相關(guān)責(zé)任，遵守相關(guān)規(guī)定，確保沒有稅收違法行為；在辦理完稅務(wù)登記注銷后，也要注意避免風(fēng)險，誠信納稅，合理籌劃。如此才能保障企業(yè)的合法權(quán)益，促進企業(yè)的健康發(fā)展。[7]
注釋：
[1] 參見國家稅務(wù)總局：央視新聞直播間：1-4月 稅務(wù)稽查部門挽回稅款損失528億元，載國家稅務(wù)總局官網(wǎng)http://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n810351/c102272/c5201963/content.html
[2]參見國家稅務(wù)總局：《市場監(jiān)管總局等五部門關(guān)于發(fā)布<企業(yè)注銷指引（2021年修訂）>的公告》，載國家稅務(wù)總局官網(wǎng)http://www.chinatax.gov.cn/chinatax/n362/c5171962/content.html
[3]參見《最高法院：個體工商戶注銷與否并不影響其責(zé)任主體的確定》，載微信公眾號“璞琳說法”，https://mp.weixin.qq.com/s/8jQBfGUn87JLLCyY1eJjKg
[4]參見葉永青、蘭孟《企業(yè)注銷后就可以高枕無憂了嗎？》，載威科先行·法律信息庫·稅法合規(guī)模塊
[5]參見https://mp.weixin.qq.com/s/u7qmHhLRPdY7r8sPpw2O2A
[6]參見https://mp.weixin.qq.com/s/DHanvJdFvRd2-o0Lwp-4BA
[7]參見《已注銷企業(yè)存在欠繳稅款，稅局能刺破公司面紗追究股東責(zé)任嗎？》，載威科先行·法律信息庫·稅法合規(guī)模塊
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