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[摘要] 海關(guān)緝私可以采用刑事執(zhí)法和行政執(zhí)法兩種權(quán)限，這兩種執(zhí)法權(quán)限下查處案件立案標(biāo)準(zhǔn)的把握、行刑兩種執(zhí)法程序需要轉(zhuǎn)換時(shí)應(yīng)遵循的規(guī)則，都涉及公權(quán)力的運(yùn)行邊界問題，也與公民的基本權(quán)益保障息息相關(guān)。
以商品歸類申報(bào)不實(shí)為視角，申報(bào)不實(shí)是海關(guān)在行政執(zhí)法中常見的一種違規(guī)行為，但現(xiàn)有法律法規(guī)關(guān)于申報(bào)不實(shí)大多規(guī)定的較為原則，對(duì)某些概念的屬性界定及法律責(zé)任的設(shè)定較難把握，使得海關(guān)實(shí)施行政處罰時(shí)很容易出現(xiàn)處罰尺度寬嚴(yán)不一的情況，要解決這一問題，必須對(duì)申報(bào)不實(shí)的實(shí)質(zhì)、內(nèi)涵、設(shè)置等作出明確的設(shè)定，以避免執(zhí)法不公的發(fā)生。
海關(guān)執(zhí)法實(shí)踐中，有許多商品歸類案件由于行政程序與刑事程序的銜接標(biāo)準(zhǔn)模糊的問題，使得當(dāng)事人面臨著刑事處罰，這與憲法的基本精神相違背。因此，本文將以商品歸類為視角，對(duì)海關(guān)行政執(zhí)法與刑事執(zhí)法的程序轉(zhuǎn)換問題做一個(gè)深入的分析和研究。
[關(guān)鍵詞] 商品歸類; 行政程序; 刑事程序; 申報(bào)不實(shí);主觀故意
[abstract] The customs can use criminal law enforcement and administrative law enforcement to suppress smuggling. Under these two kinds of law enforcement powers, the grasp of the standard of case filing and the rules that should be followed when the two law enforcement procedures need to be changed involve the operation boundary of public power and are closely related to the protection of citizens' basic rights and interests.
From the perspective of false declaration of commodity classification, false declaration is a common violation of Customs in administrative law enforcement. However, most of the existing laws and regulations provide for the principle of false declaration, and it is difficult to grasp the attribute definition of some concepts and the setting of legal responsibility, which makes it easy for customs to have different punishment scales when implementing administrative punishment. This problem should be solved In order to avoid the occurrence of unfair law enforcement, it is necessary to clearly define the essence, connotation and setting of false declaration.
In the practice of customs law enforcement, there are many cases of commodity classification. Due to the fuzzy standard of convergence between administrative procedure and criminal procedure, the parties concerned are faced with criminal punishment, which is contrary to the basic spirit of the constitution. Therefore, from the perspective of commodity classification, this paper makes an in-depth analysis and Research on the procedure conversion between customs administrative law enforcement and criminal law enforcement.
[Key words] commodity classification; administrative procedure; criminal procedure; false declaration; subjective intention
我們?cè)硇炷匙咚狡胀ㄘ浳锇?，基本案情如下：A公司自2018年10月起進(jìn)口M產(chǎn)品歸入稅號(hào)d（原產(chǎn)地證標(biāo)明稅號(hào)，適用稅率0%），分別在S海關(guān)、X海關(guān)多次報(bào)關(guān)入境。2019年4月2日S海關(guān)對(duì)當(dāng)日?qǐng)?bào)關(guān)一票貨物進(jìn)行查驗(yàn)，2019年5月29日出具《查驗(yàn)記錄》確定根據(jù)化驗(yàn)鑒定（業(yè)務(wù)聯(lián)系單和海關(guān)進(jìn)出口化驗(yàn)鑒定書）歸入稅號(hào)e(適用稅率50%)，同年7月9日同意對(duì)該票貨物交保放行。2019年7月1日，A公司分別在C海關(guān)、S海關(guān)申報(bào)M產(chǎn)品進(jìn)口各一票，申報(bào)稅號(hào)仍為d，C海關(guān)認(rèn)為其應(yīng)當(dāng)歸入e。后S海關(guān)、X海關(guān)、C海關(guān)分別就上述三票貨物的歸類問題請(qǐng)示總署京津稅管局，2019年11月12日作出歸類專業(yè)認(rèn)定，將M貨物歸入e。2020年5月12日C海關(guān)緝私局以涉嫌構(gòu)成走私普通貨物罪，對(duì)A公司予以立案?jìng)刹?并同時(shí)扣押A公司在S海關(guān)貨物。
由此引發(fā)的問題是，在A公司進(jìn)口M貨物過程，各地的海關(guān)采取的方式截然不同，S海關(guān)緝私局認(rèn)為屬于歸類不明不予行政立案，X海關(guān)行政立案調(diào)查，C海關(guān)直接刑事立案。在行政立案及刑事立案的標(biāo)準(zhǔn)和界限上存在模糊，到底何時(shí)該行政立案，何時(shí)該轉(zhuǎn)為刑事案件在海關(guān)執(zhí)法實(shí)踐中存在較大的分歧。我們將從以上兩個(gè)角度進(jìn)行展開論述。
一、目前我國海關(guān)緝私行政執(zhí)法與刑事司法銜接中存在的問題
在海關(guān)緝私機(jī)關(guān)享有行政執(zhí)法和刑事司法兩種權(quán)限機(jī)制下，對(duì)走私行政違法行為或走私罪展開查緝的立案標(biāo)準(zhǔn)上的區(qū)分，應(yīng)當(dāng)由法律作出明確規(guī)定。如果立法上不明確，形成法律上的空白或界限不清，就容易形成公權(quán)力無約束的"灰色地帶"。
（一）、海關(guān)行政執(zhí)法與刑事司法銜接自由裁量空間難以準(zhǔn)確把控
海關(guān)緝私行政執(zhí)法和刑事司法權(quán)限的劃分，建立在走私罪和走私行政違法行為的認(rèn)定劃分基礎(chǔ)之上。理論上區(qū)分兩者并不困難，它們屬于不同性質(zhì)的行為，彼此獨(dú)立。前者屬于刑事違法范疇，適用刑法和刑事訴訟法，責(zé)任后果是刑事制裁;后者屬于行政違法范疇，適用海關(guān)法等行政法規(guī)范，承擔(dān)行政責(zé)任，接受海關(guān)行政處罰。但兩者又存在一定的共存性，這也是海關(guān)緝私懲罰領(lǐng)域的一個(gè)特殊性問題。立法上認(rèn)定走私犯罪和走私行政違法行為的主觀內(nèi)容和行為特征可能完全一致，走私行政違法行為有向走私罪過渡的可能，以“走私普通貨物、物品”罪與走私行政違法行為的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)為例，“情節(jié)輕重”是罪與非罪的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)。走私普通貨物、物品偷逃應(yīng)納稅額超過10萬元的（個(gè)人）構(gòu)成走私犯罪。如果達(dá)不到該起刑點(diǎn)的，則按走私行政違法行為，給予行政處罰;對(duì)走私普通貨物、物品罪偷逃稅款的確定，也是依賴于海關(guān)法等行政法規(guī)范來確定，并根據(jù)中華人民共和國海關(guān)總署第97號(hào)令《中華人民共和國海關(guān)計(jì)核涉嫌走私的貨物、物品偷逃稅款暫行辦法》對(duì)偷逃稅款進(jìn)行計(jì)核。?
因此，海關(guān)法中的部分條款在一定意義上成為推動(dòng)刑事訴訟的特別條款、特別規(guī)則，而走私行政違法行為和走私罪以“情節(jié)輕重”作為界分標(biāo)準(zhǔn)的這個(gè)局面，在很大程度上依賴于海關(guān)緝私查證的“偷逃稅額”的大小。?
（二）、海關(guān)行政執(zhí)法與刑事司法銜接立案標(biāo)準(zhǔn)之間存在過于廣泛的自由裁量空間
我國《刑事訴訟法》第107條規(guī)定“公安機(jī)關(guān)或者人民檢察院發(fā)現(xiàn)犯罪事實(shí)或者犯罪嫌疑人，應(yīng)當(dāng)按照管轄范圍，立案?jìng)刹椤保婪讣仁莻刹椴块T的職權(quán)，又是一項(xiàng)義務(wù)。在司法實(shí)踐中，立案程序是刑事訴訟的必經(jīng)程序，是整個(gè)刑事訴訟活動(dòng)的開始。一般違法行為不能作為犯罪處理，犯罪也不能降格為一般違法行為處理，罪與非罪的界限必須清楚，這是罪刑法定原則的要求。但走私犯罪與走私行政違法行為在行為特征上的共通性，令立案標(biāo)準(zhǔn)在客觀上有時(shí)變得難以把握。在通關(guān)環(huán)節(jié)，走私手法可能是偽報(bào)、瞞報(bào)、低報(bào)，也可能是偽裝、藏匿等手段進(jìn)出境，這些行為是走私犯罪、走私行政違法行為，無法根據(jù)事實(shí)情況直接做出區(qū)分。對(duì)走私犯罪的認(rèn)定，除了客觀上有以上違法行為的存在外，必須有證據(jù)證明其主觀上逃避海關(guān)監(jiān)管的故意;在此認(rèn)定基礎(chǔ)上，還需要危害程度做區(qū)分，要在立案第一環(huán)節(jié)做出正確的價(jià)值判讀，客觀上存在困難。如繞關(guān)走私涉案貨物的性質(zhì)，即時(shí)客觀認(rèn)定的困難，海關(guān)又必須做出一個(gè)即時(shí)判斷。在刑事立案與行政處理之間海關(guān)在立案環(huán)節(jié)就應(yīng)當(dāng)有所選擇，當(dāng)案件的進(jìn)展與立案環(huán)節(jié)海關(guān)所掌握的刑事或行政立案事實(shí)的情況發(fā)生變化時(shí)，有時(shí)就會(huì)產(chǎn)生案件在兩種執(zhí)法職能下需要相互移送的狀況。
基于以上客觀情由，海關(guān)緝私部門在刑事案件立案與行政立案應(yīng)當(dāng)避免兩個(gè)“優(yōu)先”∶一種是辦理走私案件優(yōu)先以行政立案，即對(duì)模棱兩可的案件一律先行政后刑事。另一種刑事立案優(yōu)先的傾向，鑒于海關(guān)執(zhí)法中行政執(zhí)法調(diào)查權(quán)限有限，若先經(jīng)刑事立案，使用刑事手段往往更便于海關(guān)執(zhí)法取證，取證后若不構(gòu)成刑事犯罪，再轉(zhuǎn)向行政案件處理，這種兩種做法混淆和丟棄了行政立案與刑事立案的區(qū)分標(biāo)準(zhǔn)，同樣是違反罪刑法定原則的表現(xiàn);甚至實(shí)踐中可能出現(xiàn)為了解決“實(shí)際問題”而立案。
上述執(zhí)法現(xiàn)狀表明，立案和不予立案、對(duì)什么范圍的走私案件必須刑事受案和進(jìn)行立案審查，規(guī)定不明確。刑事立案還是行政立案，在很大程度上取決于緝私辦案人員的認(rèn)識(shí)，立案環(huán)節(jié)在海關(guān)系統(tǒng)呈封閉狀態(tài)，從批準(zhǔn)立案的設(shè)置、運(yùn)行到后續(xù)偵查都由海關(guān)緝私部門自我授權(quán)，其他部門無權(quán)參與和干涉，除了自我約束和自我監(jiān)督外，外在的監(jiān)督和審查不起作用。帶有濃厚的神秘主義色彩。
（三）、海關(guān)行政執(zhí)法與刑事司法的銜接相互轉(zhuǎn)換的標(biāo)準(zhǔn)不明
海關(guān)緝私警察在辦案實(shí)踐中經(jīng)常會(huì)遇到刑事與行政兩種不同性質(zhì)的案件相互移交轉(zhuǎn)換的情況。這種行政執(zhí)法與刑事執(zhí)法的內(nèi)部形成轉(zhuǎn)換制度，在其他部門并不多見。一種情形是案件因行政違法立案后經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)涉嫌走私犯罪，需要追究刑事責(zé)任，將移送刑事立案。另一種情形是辦理走私犯罪案件向違反海關(guān)法的行政違法案件的轉(zhuǎn)移，即當(dāng)走私案件刑事受案后不予立案的、立案后經(jīng)偵查認(rèn)為不構(gòu)成走私罪人民檢察院決定不起訴的、或經(jīng)人民法院判決無罪后移送海關(guān)作行政處罰。較多的情形是檢察院建議海關(guān)作行政處罰時(shí)出現(xiàn)刑事執(zhí)法向行政執(zhí)法程序的轉(zhuǎn)化。但在海關(guān)執(zhí)法實(shí)踐中，還存在一些在偵查過程中因客觀原因無法將有關(guān)案件移送起訴的案件，海關(guān)緝私局將啟動(dòng)行政執(zhí)法程序，此類案件使海關(guān)刑事轉(zhuǎn)行政問題上存在非常寬泛的自由裁量范圍。
（四）、海關(guān)行政執(zhí)法與刑事司法的銜接監(jiān)督和制約機(jī)制乏力?
《刑事訴訟法》第111條賦予人民檢察院對(duì)公安機(jī)關(guān)進(jìn)行立案監(jiān)督的職權(quán)，檢察機(jī)關(guān)對(duì)立案或者不立案環(huán)節(jié)的監(jiān)督，往往來自于收到線索或者接到投訴，但在海關(guān)偵緝的走私案件中，通常缺乏具體的被侵害人，因?yàn)闆]有具體被侵害人的原因檢察機(jī)關(guān)在立案環(huán)節(jié)的監(jiān)督很少啟動(dòng)，立案環(huán)節(jié)監(jiān)督在走私案件中近乎空置。
在立案內(nèi)部監(jiān)督上，根據(jù)《海關(guān)總署走私犯罪偵查局關(guān)于法制部門辦理案件暫行規(guī)定》，由法制部門審查立案或不予立案。但是法制部門進(jìn)行立案審查的前提是辦案人員“在事實(shí)認(rèn)定和法律適用上存在異議”。并且，法制部門對(duì)不予立案的審查范圍比較小，對(duì)已經(jīng)做出立案決定的案件，并沒有規(guī)定它可以進(jìn)行監(jiān)督，所以內(nèi)部監(jiān)督機(jī)制也并沒有真正運(yùn)行起來。
二、商品歸類申報(bào)主觀過錯(cuò)是海關(guān)行政執(zhí)法或刑事司法程序確認(rèn)是根本性決定要素
在海關(guān)緝私制度中，根據(jù)對(duì)違法行為的輕重標(biāo)準(zhǔn)，區(qū)分為一般違法行為與犯罪行為兩種。以商品歸類為例，商品歸類的結(jié)果是當(dāng)事人依法繳納關(guān)稅的重要依據(jù)。但是由于歸類活動(dòng)本身所具有的高度技術(shù)性與復(fù)雜性，歸類爭(zhēng)議的產(chǎn)生并不必然推導(dǎo)出納稅義務(wù)人存在偷逃稅款的主觀故意。在此情況下，關(guān)于商品歸類本身的爭(zhēng)議和納稅人的歸類技術(shù)性過錯(cuò)很可能會(huì)被海關(guān)認(rèn)定為偷逃關(guān)稅行為而遭受行政處罰甚至是刑事處罰。若要確定行為人的行為構(gòu)成犯罪，其前提是海關(guān)已經(jīng)對(duì)涉案貨物有明確的歸類認(rèn)定。因?yàn)橹挥性诿鞔_的歸類基礎(chǔ)上，才能確定涉案人員的偽報(bào)行為進(jìn)而確定其行為是否構(gòu)成走私罪。若海關(guān)在行為人走私過程中無法確定歸類，則在認(rèn)定行為人具有走私罪故意方面存在一定的欠缺。但目前海關(guān)行政執(zhí)法與刑事執(zhí)法的銜接尚存在一些問題，需要予以重視并加以解決。
三、 司法實(shí)踐中商品歸類型走私案件海關(guān)行政執(zhí)法或刑事執(zhí)法程序銜接認(rèn)定的幾種特殊情形
（一）、進(jìn)出口貨物擔(dān)保放行對(duì)商品歸類型走私案件海關(guān)行政執(zhí)法或刑事執(zhí)法程序的影響
海關(guān)事務(wù)擔(dān)保是指進(jìn)出口人在確定貨物的商品歸類、估價(jià)上與海關(guān)存在爭(zhēng)議或者一時(shí)來不及提供有效報(bào)關(guān)單證或者辦結(jié)其他海關(guān)手續(xù)，但是貨物需要盡早放行，進(jìn)出口人提供與其依法應(yīng)當(dāng)履行的法律義務(wù)相適應(yīng)的擔(dān)保，海關(guān)隨后放行的制度。
海關(guān)管理雖然具有典型的行政特征，但海關(guān)事務(wù)擔(dān)保在價(jià)值追求上將提高通關(guān)效率、更好的保障企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益放在突出的位置，通過擔(dān)保合同的形式，實(shí)現(xiàn)進(jìn)出口人先行行使通關(guān)權(quán)利的愿望。擔(dān)保關(guān)系本身是海關(guān)與擔(dān)保人共同認(rèn)可的，海關(guān)的非強(qiáng)制性體現(xiàn)在擔(dān)保的具體權(quán)利義務(wù)需取得擔(dān)保人與擔(dān)保權(quán)人的合意，這與普通的強(qiáng)制性、單向性的行政權(quán)力并不一致，無疑這是因?yàn)槭艿綋?dān)保制度民事屬性的影響和制約。海關(guān)事務(wù)擔(dān)保法律關(guān)系同時(shí)含有行政法律關(guān)系要素與民事法律關(guān)系要素，成為一種復(fù)合型法律關(guān)系，這是法律適應(yīng)復(fù)雜社會(huì)關(guān)系的發(fā)展與進(jìn)步。
進(jìn)出口人向海關(guān)申請(qǐng)取保放行不能直接認(rèn)定其商品編碼申報(bào)不實(shí)，實(shí)踐中海關(guān)同意擔(dān)保放行后一般會(huì)出具《保證金詳細(xì)信息單》內(nèi)容主要包括保金/函文號(hào)、主要商品稅號(hào)（原申報(bào)稅號(hào)）、主要商品名稱，此時(shí)《保證金詳細(xì)信息單》主要商品稅號(hào)仍是原申報(bào)稅號(hào)。通常海關(guān)會(huì)再隨后的程序中行政立案，并認(rèn)定進(jìn)出口人申報(bào)不實(shí)，影響國家稅款征收，但會(huì)決定不予行政處罰，同時(shí)還會(huì)出具《責(zé)令辦理海關(guān)手續(xù)通知書》要求辦理如下手續(xù)：繳納稅款；提交進(jìn)出口許可證；補(bǔ)辦進(jìn)出口（境）手續(xù)；辦理其他海關(guān)手續(xù)。
海關(guān)在海關(guān)事務(wù)擔(dān)保中是作為權(quán)利主體與擔(dān)保人共同制定擔(dān)保協(xié)議，此時(shí)海關(guān)作為擔(dān)保權(quán)人的身份主體已不同于在海關(guān)事務(wù)中行使行政權(quán)利的行政主體。進(jìn)出口人為盡快取得貨物，自愿申請(qǐng)交保放行，與《海關(guān)事務(wù)擔(dān)保條例》追求快速、便捷通關(guān)的制度設(shè)計(jì)、價(jià)值目標(biāo)相吻合，例如：進(jìn)出口人為避免其進(jìn)口的食品因海關(guān)歸類原因，而導(dǎo)致長(zhǎng)期滯港產(chǎn)生的大量超期費(fèi)用、以及食品腐壞過期等不利因素而自愿申請(qǐng)擔(dān)保放行。就該法律行為來說，并無任何強(qiáng)制性義務(wù)，進(jìn)一步說明即使企業(yè)自愿繳納保證金的行為也無法印證其具有偽報(bào)商品編碼的主觀故意，進(jìn)而構(gòu)成走私犯罪。
（二）、商品歸類預(yù)裁定對(duì)商品歸類型走私案件海關(guān)行政執(zhí)法或刑事司法程序的影響
海關(guān)作出的預(yù)裁定決定書對(duì)相對(duì)人具有法律效力已無異議，但在商品歸類型走私案件相對(duì)人以外的第三人有沒有約束力？尤其是相對(duì)人以外的第三人在明知該預(yù)裁定的情況下，第三人有沒有依照該預(yù)裁定進(jìn)行申報(bào)的法定義務(wù)。
（1）預(yù)裁定決定書不是第三人進(jìn)行歸類的法律依據(jù)
海關(guān)預(yù)裁定決定書不屬于海關(guān)歸類的法律依據(jù)。商品歸類決定，是指海關(guān)總署根據(jù)法律、行政法規(guī)的規(guī)定作出并對(duì)外公布、具有普遍約束力的行政行為；商品歸類行政裁定，是指海關(guān)總署根據(jù)進(jìn)出口貨物收發(fā)貨人的申請(qǐng)就商品歸類作出并對(duì)外公布的具有普遍約束力的行政行為。
海關(guān)作出的預(yù)裁定決定應(yīng)與海關(guān)行政裁定、商品歸類決定作出區(qū)分，雖然兩者的空間效力都及于全國關(guān)境內(nèi)，但效力相對(duì)人存在巨大差異，海關(guān)行政裁定、商品歸類決定的相對(duì)人是進(jìn)出口相同情形貨物的經(jīng)營單位，換言之，海關(guān)行政裁定、商品歸類決定屬于抽象行政行為，效力等同于海關(guān)規(guī)章，因此適用范圍大于預(yù)裁定決定；預(yù)裁定決定書的效力相對(duì)人僅指申請(qǐng)人。
由此可以看出，預(yù)裁定決定對(duì)申請(qǐng)人以外的進(jìn)出口經(jīng)營企業(yè)只是在進(jìn)口時(shí)起到參考作用，而不像海關(guān)行政裁定對(duì)所有進(jìn)出口經(jīng)營企業(yè)都具有約束力。
（2） 預(yù)裁定決定書屬于具體行政行為，對(duì)第三人（其他企業(yè)）不具有反復(fù)適用的法律效力
首先，關(guān)于預(yù)裁定的效力，根據(jù)《中華人民共和國海關(guān)預(yù)裁定管理暫行辦法》（以下簡(jiǎn)稱《暫行辦法》）第15條規(guī)定，預(yù)裁定決定僅對(duì)申請(qǐng)人有效，（即其他企業(yè)的相同貨物，不能直接適用此預(yù)裁定決定。）雖然海關(guān)作為執(zhí)法機(jī)關(guān)，參考有效的預(yù)裁定決定，對(duì)其他企業(yè)的相同貨物作出相同的執(zhí)法認(rèn)定，符合行政效率原則。但顯然，其他企業(yè)并沒有根據(jù)預(yù)裁定決定書向海關(guān)進(jìn)行申報(bào)的法定義務(wù)。
（3）預(yù)裁定決定書與商品歸類的行政裁定、商品歸類決定適用商品事項(xiàng)范圍不同
歸類預(yù)裁定是海關(guān)規(guī)章、海關(guān)總署公告已經(jīng)對(duì)申請(qǐng)預(yù)裁定事項(xiàng)有明確規(guī)定以外的商品（即無明確歸類規(guī)定的商品）。
（4）預(yù)裁定決定書的公開性
根據(jù)《暫行辦法》第十七條規(guī)定，預(yù)裁定決定作出后由海關(guān)書面送達(dá)申請(qǐng)人，且可以對(duì)外進(jìn)行公開也可以不公開；海關(guān)行政裁定、商品歸類決定則不同，因其法律效力等同于海關(guān)規(guī)章，所以應(yīng)當(dāng)對(duì)外進(jìn)行公告。
前已述及，預(yù)裁定決定書作出后海關(guān)會(huì)送達(dá)給申請(qǐng)人，雖然法律規(guī)定海關(guān)可以對(duì)外公開作出的預(yù)裁定決定，但據(jù)悉目前在海關(guān)司法實(shí)踐中，尚無公開的渠道。
（5） 對(duì)第三人直接適用預(yù)裁定決定書，直接剝奪了第三人對(duì)歸類稅號(hào)爭(zhēng)議行政救濟(jì)途徑
《<行政復(fù)議法>辦法》第六條第一款的規(guī)定，有下列情形之一的，公民、法人或者其他組織可以依照本辦法向海關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議：對(duì)海關(guān)在完稅價(jià)格審定、稅則歸類、原產(chǎn)地、稅率和匯率適用，緩征、減征或者免征稅款，稅款的征收、追繳、補(bǔ)稅、退稅，征收滯納金，從銀行賬號(hào)劃撥稅款，拍賣或變賣財(cái)產(chǎn)抵繳稅款及其他征稅行為有異議的（以下簡(jiǎn)稱納稅爭(zhēng)議）。因此，對(duì)于稅則歸類之爭(zhēng)議應(yīng)該通過行政復(fù)議程序解決。
但海關(guān)適用預(yù)裁定決定認(rèn)定的歸類，第三人若認(rèn)為海關(guān)歸類有錯(cuò)誤，不可以就該預(yù)裁定申請(qǐng)行政復(fù)議等救濟(jì)程序。根據(jù)《辦法》第十八條，預(yù)裁定決定的復(fù)議申請(qǐng)人是該預(yù)裁定申請(qǐng)的原申請(qǐng)人。第三人如果認(rèn)為自身貨物申報(bào)時(shí)海關(guān)據(jù)此確定的商品歸類有錯(cuò)，只能直接針對(duì)海關(guān)的后一行為提出行政復(fù)議，但不能涉及預(yù)裁定決定的問題。
綜上所述，海關(guān)不能依據(jù)申請(qǐng)人的預(yù)裁定決定書徑直認(rèn)定第三人具有偽報(bào)稅號(hào)的主觀故意。因?yàn)轭A(yù)裁定決定書并不是第三人向海關(guān)申報(bào)商品編碼的法律依據(jù)，預(yù)裁定決定書對(duì)第三人也沒有法律上的約束力。如果依據(jù)申請(qǐng)人的預(yù)裁定決定書徑直認(rèn)定第三人具有偽報(bào)稅號(hào)的主觀故意，則直接剝奪了第三人對(duì)歸類稅號(hào)爭(zhēng)議行政救濟(jì)途徑，這對(duì)第三人而言是非常不公平的。
（三）、海關(guān)歸類查驗(yàn)記錄對(duì)商品歸類型走私案件海關(guān)行政執(zhí)法或刑事司法程序的影響
海關(guān)查驗(yàn)是指海關(guān)在接受報(bào)關(guān)單位的申報(bào)后，依法為確定進(jìn)出境貨物的性質(zhì)、原產(chǎn)地、貨物狀況、數(shù)量和價(jià)值是否與貨物申報(bào)單上已填報(bào)的詳細(xì)內(nèi)容相符，對(duì)貨物進(jìn)行實(shí)際檢查的行政執(zhí)法行為。海關(guān)查驗(yàn)進(jìn)出口貨物以后，要填寫一份查驗(yàn)記錄。查驗(yàn)記錄是進(jìn)出口貨物現(xiàn)場(chǎng)查驗(yàn)的真實(shí)反映，是海關(guān)和進(jìn)出口貨物收發(fā)貨人或其代理人共同認(rèn)可的正式記錄和書證。
海關(guān)不能僅依據(jù)歸類查驗(yàn)記錄徑直認(rèn)定行為人具有偽報(bào)稅號(hào)的主觀故意，理由如下所述。
（1） 歸類查驗(yàn)記錄所依據(jù)的化驗(yàn)鑒定文書不是歸類法律文書
根據(jù)《海關(guān)法》第42條規(guī)定，海關(guān)可以組織化驗(yàn)、檢驗(yàn)，并將海關(guān)認(rèn)定的化驗(yàn)、檢驗(yàn)結(jié)果作為商品歸類的依據(jù)。化驗(yàn)、檢驗(yàn)結(jié)果是科學(xué)歸類的基礎(chǔ)，其法律效力直接關(guān)系到海關(guān)商品歸類的有效性。《中華人民共和國海關(guān)進(jìn)出口貨物化驗(yàn)鑒定書》中"注"的內(nèi)容為"本《鑒定書》僅適用于送驗(yàn)樣品、僅供海關(guān)內(nèi)部存查、適用"。根據(jù)規(guī)定，海關(guān)化驗(yàn)中心和經(jīng)過海關(guān)總署批準(zhǔn)委托的其他化驗(yàn)機(jī)構(gòu)在《化驗(yàn)鑒定證書》中出具的化驗(yàn)鑒定結(jié)果是供送檢海關(guān)內(nèi)部存查的歸類參考意見，海關(guān)化驗(yàn)中心向送檢海關(guān)出具《化驗(yàn)鑒定證書》的行為屬于行政機(jī)關(guān)內(nèi)部行政行為，對(duì)管理相對(duì)人的自身權(quán)益不構(gòu)成任何影響，不屬于《行政復(fù)議法》所規(guī)定的復(fù)議申請(qǐng)范圍，因此，申請(qǐng)人不服《化驗(yàn)鑒定證書》的歸類參考意見申請(qǐng)行政復(fù)議，復(fù)議機(jī)關(guān)不應(yīng)予以受理。據(jù)此可以認(rèn)定《化驗(yàn)鑒定證書》不是歸類法律文書。但《中華人民共和國海關(guān)化驗(yàn)管理辦法》（海關(guān)總署令第176號(hào)）第16條規(guī)定，海關(guān)化驗(yàn)中心和委托化驗(yàn)機(jī)構(gòu)的鑒定結(jié)論是海關(guān)執(zhí)法的依據(jù)。歸類是海關(guān)執(zhí)法活動(dòng)之一，也會(huì)運(yùn)用到這種依據(jù)。
由上可知，化驗(yàn)鑒定文書屬于海關(guān)內(nèi)部存查的歸類參考意見，屬于行政機(jī)關(guān)內(nèi)部行政行為，不屬于歸類法律文書。對(duì)管理相對(duì)人的自身權(quán)益不產(chǎn)生影響，也不能申請(qǐng)行政復(fù)議。由此引發(fā)的問題是，緝私部門辦理涉及歸類的行政處罰案件甚至是刑事案件，應(yīng)當(dāng)以歸類決定文書作為重要的證據(jù)之一，這樣才更能體現(xiàn)海關(guān)執(zhí)法的規(guī)范性、透明性和統(tǒng)一性。而依據(jù)化驗(yàn)鑒定文書作出的查驗(yàn)記錄，對(duì)歸類的結(jié)論并沒有確鑿的歸類法律文書加以佐證，僅憑海關(guān)內(nèi)部文書，就確定系爭(zhēng)貨物的稅則號(hào)并徑直認(rèn)定行為人具有偽報(bào)稅號(hào)的主觀故意，不符合合法行政的原則。
（2） 海關(guān)作出的歸類查驗(yàn)記錄并不具有終局性而是效力待定
《<行政復(fù)議法>辦法》第六條第一款的規(guī)定，有下列情形之一的，公民、法人或者其他組織可以依照本辦法向海關(guān)申請(qǐng)行政復(fù)議：對(duì)海關(guān)在完稅價(jià)格審定、稅則歸類、原產(chǎn)地、稅率和匯率適用，緩征、減征或者免征稅款，稅款的征收、追繳、補(bǔ)稅、退稅，征收滯納金，從銀行賬號(hào)劃撥稅款，拍賣或變賣財(cái)產(chǎn)抵繳稅款及其他征稅行為有異議的（以下簡(jiǎn)稱納稅爭(zhēng)議）。
由上可知，海關(guān)作出的歸類查驗(yàn)結(jié)論屬于具體的行政行為，可能會(huì)改變貨物原來的歸類并對(duì)稅收產(chǎn)生影響，因此，相對(duì)人可以就海關(guān)作出的歸類查驗(yàn)記錄申請(qǐng)行政復(fù)議。如果相對(duì)人對(duì)查驗(yàn)記錄不滿，并提起了行政復(fù)議，那么查驗(yàn)記錄里涉及的商品歸類結(jié)論自然不具有終局性，且查驗(yàn)記錄本身也是效力待定的狀態(tài)。海關(guān)根據(jù)歸類查驗(yàn)記錄徑直認(rèn)定企業(yè)存在偽報(bào)商品編碼的主觀故意我們認(rèn)為有待商榷。無論是認(rèn)定企業(yè)有偽報(bào)商品編碼的主觀故意還是有偽報(bào)商品編碼的客觀行為，都有一個(gè)大前提——系爭(zhēng)貨物已有確定的、權(quán)威的商品編碼結(jié)論。很明顯，歸類查驗(yàn)記錄并不是確定貨物商品編碼的歸類法律文書。
綜上所述，由于海關(guān)歸類查驗(yàn)記錄所依據(jù)的化驗(yàn)鑒定文書僅為海關(guān)內(nèi)部存查的歸類參考意見并不是歸類法律文書，不能作為海關(guān)執(zhí)法的依據(jù)。不僅如此，歸類查驗(yàn)記錄的相對(duì)人如果對(duì)查驗(yàn)記錄有異議，可以申請(qǐng)行政復(fù)議，在相對(duì)人窮盡救濟(jì)手段之前，該查驗(yàn)記錄的法律效力為待定狀態(tài)。因此在沒有確鑿的系爭(zhēng)貨物歸類結(jié)論的情況下，僅憑歸類查驗(yàn)記錄就徑直認(rèn)定行為人具有偽報(bào)稅號(hào)的主觀故意是不妥的。
（四）、國外出口方提供的原產(chǎn)地證注明稅號(hào)對(duì)商品歸類型走私案海關(guān)行政執(zhí)法或刑事司法程序的影響
在商品進(jìn)出口貿(mào)易中，一件商品只能對(duì)應(yīng)一個(gè)HS編碼，換言之，商品編碼具有唯一性。商品歸類不僅在我國，乃至全世界范圍內(nèi)都屬于一大技術(shù)難題，因?yàn)殡S著世界商品貿(mào)易種類越來越繁多，商品牽扯的技術(shù)性、專業(yè)性要求也越來越高。進(jìn)出口經(jīng)營者往往很難獨(dú)立做出專業(yè)的商品歸類。我國海關(guān)采用的HS（《協(xié)調(diào)制度》）分類目錄，把商品分成21類、97章，章下再分品目和子目。以《協(xié)調(diào)制度》為基礎(chǔ)的我國《稅則》稅目總數(shù)達(dá)到8549個(gè)（2020年版《稅則》），即便如此，對(duì)應(yīng)紛紜龐雜的進(jìn)出口商品而言，這個(gè)數(shù)字仍小的不足為道。因此絕大部分進(jìn)出口商品都沒有具體列名（本案涉案貨物即屬于未具體列明的商品），也就是說沒法在這8549個(gè)子目中找到，這就給商品歸類工作帶來很大的難度。尤其是在某些時(shí)間比較緊的進(jìn)出口貿(mào)易中，進(jìn)出口經(jīng)營者只能依賴外方提供的報(bào)關(guān)資料、外方提供的信息或者進(jìn)口相同貨物的其他進(jìn)出口經(jīng)營者那里了解有關(guān)商品歸類的信息。
由此引發(fā)的問題是，按照外方提供的原產(chǎn)地上的稅號(hào)進(jìn)行申報(bào)是否可以認(rèn)定相對(duì)人已對(duì)稅號(hào)進(jìn)行“合理審查”，進(jìn)而阻卻其申報(bào)不實(shí)的主觀過錯(cuò)呢？
以我們?cè)?jīng)代理的案子為例，M公司依靠外方提供的報(bào)關(guān)資料、合同等以及其他進(jìn)出口企業(yè)的商品歸類方式，向海關(guān)申報(bào)進(jìn)口固體葡萄糖糖復(fù)（混）合粉。外方資料、其他企業(yè)進(jìn)口相同貨物的稅則號(hào)都是B，遂M公司也采用B稅號(hào)進(jìn)行申報(bào)。后經(jīng)海關(guān)查驗(yàn)認(rèn)定涉案貨物應(yīng)歸入A稅號(hào)并將查驗(yàn)結(jié)果通知M公司，M公司提出書面異議。M公司在海關(guān)未做出處罰前，又以B稅號(hào)申報(bào)進(jìn)口相同產(chǎn)品。S海關(guān)緝私局認(rèn)為A公司有偽報(bào)稅則號(hào)的主觀故意，同時(shí)以M公司走私普通貨物罪立案?jìng)刹?，后?jīng)核實(shí)M公司進(jìn)口第一票貨物前，其他公司已使用B稅號(hào)的原產(chǎn)地證書進(jìn)口國外同一生產(chǎn)公司的相同產(chǎn)品。
我們認(rèn)為，首先，M公司是依靠外方提供的報(bào)關(guān)資料、合同等以及其他進(jìn)出口企業(yè)的商品歸類方式，向海關(guān)申報(bào)進(jìn)口固體葡萄糖糖復(fù)（混）合粉。外方資料、其他企業(yè)進(jìn)口相同貨物的稅則號(hào)都是B，且海關(guān)此前都已經(jīng)對(duì)貨物通關(guān)放行，因此A公司有充分的理由相信該商品應(yīng)歸入B，M公司已經(jīng)盡到了合理注意的義務(wù)。其次，海關(guān)作為商品歸類認(rèn)定部門，對(duì)企業(yè)的申報(bào)認(rèn)可并通關(guān)放行，會(huì)使企業(yè)產(chǎn)生合理信賴并堅(jiān)信先前的申報(bào)正確。最后，M公司采用了國內(nèi)外其他企業(yè)所普遍申報(bào)的編碼，且沒有證據(jù)證明此編碼錯(cuò)誤。所以M公司并沒有偽報(bào)稅號(hào)的主觀過錯(cuò)。
綜上所述，僅僅按照外方提供的原產(chǎn)地上的稅號(hào)進(jìn)行申報(bào)，行為人通常并不滿足“合理審查”的條件，無法直接阻卻申報(bào)不實(shí)的主觀過錯(cuò)。因?yàn)椤昂侠韺彶椤辈痪窒抻趯?duì)報(bào)關(guān)單形式的審查及單證審查，也不局限于法律條文列出的具體項(xiàng)目，還包括單貨相符的實(shí)質(zhì)性審查（如價(jià)格、關(guān)聯(lián)交易等）。但是，如果海關(guān)對(duì)系爭(zhēng)貨物以相同稅號(hào)已經(jīng)通關(guān)放行，且國內(nèi)其他企業(yè)進(jìn)口相同貨物時(shí)使用相同稅號(hào)都已經(jīng)得到海關(guān)的通關(guān)放行。那么基于海關(guān)信賴?yán)姹Ｗo(hù)和外方報(bào)關(guān)資料的指引，相對(duì)人有充分的的理由相信自己申報(bào)的稅號(hào)是準(zhǔn)確無誤的，此時(shí)，相對(duì)人以此稅號(hào)申報(bào)，滿足“合理審查”的要求，可以阻卻申報(bào)不實(shí)的主觀過錯(cuò)，當(dāng)然如果相對(duì)人故意指示國外偽報(bào)原產(chǎn)地證上的稅號(hào)除外。
四、 海關(guān)司法實(shí)踐中對(duì)商品歸類型走私案海關(guān)行政執(zhí)法或刑事司法程序完善建議
具有法律效力的歸類依據(jù)為以《稅則》為基礎(chǔ)的《進(jìn)出口稅則商品及品目注釋》、《中華人民共和國進(jìn)出口稅則本國子目注釋》以及海關(guān)總署發(fā)布的關(guān)于商品歸類的行政裁定、商品歸類決定。
而實(shí)務(wù)中《歸類指導(dǎo)意見》、《海關(guān)化驗(yàn)鑒定書》，是海關(guān)內(nèi)部之間對(duì)《稅則》、《稅目注釋》、《子目注釋》、商品歸類決定等已明確規(guī)定的商品歸類事項(xiàng)所作的答復(fù)意見和意見，不對(duì)外公布，僅限內(nèi)部流轉(zhuǎn)。因此屬于內(nèi)部文書，不具備具有普遍約束力的對(duì)外效力。
海關(guān)認(rèn)定行為人具有偽報(bào)稅則號(hào)的主觀故意必須依據(jù)確鑿的歸類結(jié)論，在確鑿的歸類結(jié)論得出前，不能依據(jù)內(nèi)部文書或者預(yù)裁定，徑直對(duì)相對(duì)人的主觀故意作出結(jié)論，否則將導(dǎo)致行政處罰向刑事處罰的過渡，相對(duì)人將面臨直接入罪的風(fēng)險(xiǎn)。
由于現(xiàn)行的海關(guān)法律法規(guī)對(duì)申報(bào)不實(shí)并沒有給出明確的定義，相對(duì)人和海關(guān)往往對(duì)稅號(hào)有不同的理解，而這種爭(zhēng)議也廣泛存在于海關(guān)執(zhí)法實(shí)踐之中。關(guān)于申報(bào)不實(shí)這一違法行為的法律規(guī)定主要體現(xiàn)在《海關(guān)法》第86條、《關(guān)稅條例》第30條及《行政處罰實(shí)施條例》第15條的相關(guān)條款中，且《行政處罰實(shí)施條例》第15條是海關(guān)以申報(bào)不實(shí)為由處罰企業(yè)的基本依據(jù)，但何謂申報(bào)不實(shí)，其性質(zhì)、構(gòu)成、要件是什么，相關(guān)法律法規(guī)及規(guī)范性文件等并未明確，同時(shí)也沒有相關(guān)條文對(duì)照可供立法原意進(jìn)行推測(cè)。我們認(rèn)為，所謂稅則號(hào)列申報(bào)不實(shí)，從字面上理解就是相對(duì)人申報(bào)商品的稅則號(hào)列與商品實(shí)際應(yīng)歸入的稅則號(hào)列不一致，而實(shí)際應(yīng)歸入的稅則號(hào)列最終是由海關(guān)核定。依據(jù)《海關(guān)進(jìn)出口貨物商品歸類管理規(guī)定》第12條，海關(guān)經(jīng)審核認(rèn)為企業(yè)由報(bào)商品編碼不正確，可依商品歸類有關(guān)規(guī)定重新確定，并通知企業(yè)報(bào)關(guān)單進(jìn)行修改。該規(guī)定意味著允許企業(yè)申報(bào)商品編碼不正確，可出現(xiàn)申報(bào)不一致，執(zhí)法實(shí)踐中關(guān)于歸類差錯(cuò)更多的是一種約定俗成的說法，不是一個(gè)嚴(yán)格意義上的法律概念，現(xiàn)行法律規(guī)范對(duì)此并無明確界定，而且如何區(qū)分歸類差錯(cuò)和申報(bào)不實(shí)也沒有明確的規(guī)定。
申報(bào)不實(shí)是一種行政違法行為，其構(gòu)成要件除企業(yè)客觀上的申報(bào)不一致情形外，應(yīng)包含主觀過錯(cuò)。進(jìn)出口企業(yè)申報(bào)事項(xiàng)關(guān)系到國家的關(guān)稅收入、進(jìn)出口貿(mào)易的準(zhǔn)確統(tǒng)計(jì)、進(jìn)出口貿(mào)易政策的制定甚至國家經(jīng)濟(jì)政治安全。相對(duì)人應(yīng)承擔(dān)如實(shí)申報(bào)、正確申報(bào)等較高注意義務(wù)。如實(shí)申報(bào)，要求企業(yè)不得故意隱瞞有關(guān)事項(xiàng);正確申報(bào)，要求相對(duì)人無過失地窮盡各種可能途徑盡最大努力準(zhǔn)確申報(bào)。相對(duì)人無論故意還是過失導(dǎo)致申報(bào)事項(xiàng)與實(shí)際不符，均對(duì)進(jìn)出口監(jiān)管秩序產(chǎn)生不利影響，法律均應(yīng)予以規(guī)制，故申報(bào)不實(shí)的過錯(cuò)應(yīng)包括故意和過失。?
申報(bào)不實(shí)與歸類差錯(cuò)在客觀上均表現(xiàn)為相對(duì)人申報(bào)不一致，二者的差異在哪里?歸類管理規(guī)定沒有對(duì)企業(yè)商品歸類不準(zhǔn)確設(shè)定制裁，可見歸類差錯(cuò)不具有法律上的可苛責(zé)性，相對(duì)人主觀上應(yīng)不具有過錯(cuò)。立法者考慮到了商品歸類的技術(shù)性困難，如由相對(duì)人承擔(dān)由此導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)有失公平。我們認(rèn)為，歸類差錯(cuò)如由相對(duì)人過錯(cuò)導(dǎo)致，意味著相對(duì)人具有法律上的可苛責(zé)性，歸類差錯(cuò)即轉(zhuǎn)化為申報(bào)不實(shí)。歸類差錯(cuò)與申報(bào)不實(shí)的根本區(qū)別在于∶前者相對(duì)人主觀上不具有過錯(cuò)，性質(zhì)上非違法行為;后者則企業(yè)具有過錯(cuò)，性質(zhì)為行政違法行為。而二者的法律后果也不同，相對(duì)人因申報(bào)不一致導(dǎo)致應(yīng)繳而未繳稅款，此兩種情形下均需補(bǔ)繳稅款，但對(duì)歸類差錯(cuò)不得處罰，對(duì)申報(bào)不實(shí)應(yīng)予處罰。由此可得出結(jié)論，即企業(yè)具有主觀過錯(cuò)的申報(bào)不一致構(gòu)成申報(bào)不實(shí)，否則為歸類差錯(cuò)。?
行政違法行為一般實(shí)行過錯(cuò)推定，通過相對(duì)人的客觀違法行為推定其具有主觀過錯(cuò)。鑒于商品歸類技術(shù)的復(fù)雜性，一律將相對(duì)人申報(bào)不一致推定具有主觀過錯(cuò)過于嚴(yán)苛，也使歸類差錯(cuò)與申報(bào)不實(shí)的法律界限混淆，海關(guān)在認(rèn)定申報(bào)不實(shí)時(shí)有義務(wù)舉證證明相對(duì)人存在過錯(cuò)。過錯(cuò)是對(duì)義務(wù)的違反，相對(duì)人應(yīng)承擔(dān)如實(shí)申報(bào)、正確申報(bào)的較高注意義務(wù)。相對(duì)人未如實(shí)申報(bào)意味著對(duì)申報(bào)事項(xiàng)存在隱瞞或歪曲，其過錯(cuò)易于認(rèn)定，難點(diǎn)是如何認(rèn)定相對(duì)人在如實(shí)申報(bào)情形下的過錯(cuò)。?
鑒于決定相對(duì)人正確申報(bào)的根本風(fēng)險(xiǎn)源于商品歸類技術(shù)性困難，認(rèn)定其過錯(cuò)的決定性因素應(yīng)是所涉商品歸類是否存在難以克服的技術(shù)性困難∶如歸類難度不高，一般知識(shí)水平報(bào)關(guān)人員盡到合理注意義務(wù)即可申報(bào)正確而企業(yè)仍申報(bào)不正確，則其具有過錯(cuò);如一般知識(shí)水平報(bào)關(guān)人員盡最大努力仍有歸類困難，結(jié)論不完全具有唯一性，則不應(yīng)苛求相對(duì)人申報(bào)與海關(guān)認(rèn)定的商品編碼完全一致。從執(zhí)法實(shí)踐中處理的案件來看，相對(duì)人在以下典型情形下的申報(bào)不一致被認(rèn)為具有主觀過錯(cuò)。?
（1） 所涉商品海關(guān)已作出過商品歸類認(rèn)定。商品歸類認(rèn)定在海關(guān)總署官方網(wǎng)站及相應(yīng)公開刊物均可獲得，企業(yè)有義務(wù)通過公開途徑獲得正確編碼，否則視為未盡合理注意義務(wù)。?
（2） 無論是否存在歸類技術(shù)困難，相對(duì)人申報(bào)同一商品的編碼都被多次更改?！岸啻巍笔侵?次或3次以上。商品歸類具有唯一性，一種商品不可能同時(shí)屬于兩種或兩種以上類別，在此常識(shí)上相對(duì)人多次更改編碼當(dāng)然具有過錯(cuò)。相對(duì)人如對(duì)歸類把握不準(zhǔn)，應(yīng)事先利用商品預(yù)歸類或向海關(guān)詢問等途徑尋求正確編碼。?
（3） 除商品編碼以外的其他申報(bào)事項(xiàng)如產(chǎn)品名稱、數(shù)量、價(jià)格等與事實(shí)不符。此情形下商品編碼的申報(bào)不一致往往是因與其他事項(xiàng)申報(bào)不一致的同一過錯(cuò)產(chǎn)生，故有理由判定相對(duì)人未盡合理注意義務(wù)。
（4） 在被海關(guān)以商品編碼申報(bào)不準(zhǔn)確為由退單后仍以原編碼申報(bào)。海關(guān)已告知申報(bào)不準(zhǔn)確，如相對(duì)人認(rèn)為海關(guān)認(rèn)定有誤，應(yīng)與海關(guān)進(jìn)行歸類磋商或就商品歸類行為申請(qǐng)行政復(fù)議。
（5） 已因相同產(chǎn)口進(jìn)口商品編碼申報(bào)不實(shí)被海關(guān)行政處罰且已生效。
（6） 已由海關(guān)出具商品歸類預(yù)裁定且未被撤銷或因相同產(chǎn)品已由社會(huì)企業(yè)提供進(jìn)出口貨物預(yù)先商品歸類，并出具《商品預(yù)歸類意見書》
綜上所述，企業(yè)在進(jìn)口商品時(shí)申報(bào)的商品編碼出現(xiàn)偏差，如果企業(yè)不具有主觀過錯(cuò)則不應(yīng)認(rèn)定為申報(bào)不實(shí)，而應(yīng)屬于歸類差錯(cuò)，實(shí)踐中采用《不予移交案件線索登記表》的形式進(jìn)行銜接并留存海關(guān)業(yè)務(wù)科室與法制科，且在案件線索甄別情況及理由一欄中填寫“歸類差錯(cuò)但屬于不明確事項(xiàng)”，海關(guān)予以刪改單并補(bǔ)繳相應(yīng)稅款即可。如果企業(yè)存在主觀過錯(cuò)，則應(yīng)認(rèn)定為商品編碼申報(bào)不實(shí)，應(yīng)承擔(dān)相應(yīng)的行政處罰甚至是刑事責(zé)任。但如果是前者，則屬于海關(guān)行政立案事項(xiàng)，不應(yīng)將案件移交海關(guān)緝私部門進(jìn)行刑事立案辦理,但如果申報(bào)不實(shí)構(gòu)成走私犯罪，則由海關(guān)制作《案件移送函》方式并加蓋海關(guān)的行政案件專用章，海關(guān)緝私局予以立案?jìng)刹椤?
五、小結(jié)
本文以商品歸類型走私案件為視角，討論了海關(guān)行政執(zhí)法與刑事執(zhí)法的銜接問題。目前，我國在辦理海關(guān)案件行政程序向刑事程序過度的時(shí)候還存在許許多多的問題。以商品歸類來看，歸類錯(cuò)誤和稅號(hào)申報(bào)不實(shí)的處理結(jié)果完全不同。對(duì)于歸類錯(cuò)誤而言，當(dāng)事人只需要進(jìn)行刪改單或者補(bǔ)繳相應(yīng)的稅款即可。但稅號(hào)申報(bào)不實(shí)則可能面臨著海關(guān)的行政處罰甚至是刑事處罰。這其中當(dāng)事人是否具有偽報(bào)稅號(hào)的主觀過錯(cuò)或主觀故意是問題的關(guān)鍵。我們通過自身辦理的案件，列舉了實(shí)踐中幾種認(rèn)定當(dāng)事人主觀故意的特殊情形，并提出相應(yīng)的一些完善建議。
其他作者：?jiǎn)汤?nbsp;上海峰京律師事務(wù)所
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