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煙草作為國家壟斷性的行業(yè)，是國家財政收入的重要來源，也因此成為走私普通貨物罪中較常見的走私貨物類型。與其他貨物相比，煙草及其制品在走私普通貨物罪中的定罪量刑，又具有自身的特點(diǎn)，需要引起足夠的重視。
一、進(jìn)口煙草及其制品的稅收測算
以常見的卷煙為例，合法進(jìn)口的煙草及其制品，需要承擔(dān)如下稅負(fù)：
1、關(guān)稅普通稅率為180%，最惠國稅率為25%；
2、進(jìn)口環(huán)節(jié)消費(fèi)稅采用從價兼從量的方式征收。
《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整煙產(chǎn)品消費(fèi)稅政策的通知
（財稅[2009]84號）》第一條第（二）項(xiàng)規(guī)定：
甲類卷煙，即每標(biāo)準(zhǔn)條（200支，下同）調(diào)撥價格在70元（不含增值稅）以上（含70元）的卷煙，稅率調(diào)整為56%。
乙類卷煙，即每標(biāo)準(zhǔn)條調(diào)撥價格在70元（不含增值稅）以下的卷煙，稅率調(diào)整為36%。
卷煙的從量定額稅率不變，即0.003/支。
3、進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅稅率是16%；
那么，一支到岸價格1元的香煙，它的稅收成本究竟有多高呢？讓我們來大致測算一下。
1、 關(guān)稅為1.8元（普通稅率）或0.25元；
2、 消費(fèi)稅為0.563元（甲類香煙從價兼從量的總和）或0.363（乙類香煙從價兼從量的總和）；
3、 增值稅為最高為0.54元（關(guān)稅及消費(fèi)稅均取最高值）、最低為0.26元（關(guān)稅及消費(fèi)稅均取最低值）。
依據(jù)《中華人民共和國海關(guān)進(jìn)出口貨物征稅管理辦法》（中華人民共和國海關(guān)總署第240號令）第十七條第六款的規(guī)定，計征進(jìn)口環(huán)節(jié)增值稅的計算公式為：應(yīng)納稅額＝（完稅價格＋實(shí)征關(guān)稅稅額＋實(shí)征消費(fèi)稅稅額）×增值稅稅率。
進(jìn)口一支到岸價格為1元的香煙，稅收成本最高為2.90元、最低為0.87元。因?yàn)楸疚姆治鲎咚絾栴}，對國內(nèi)流通環(huán)節(jié)產(chǎn)生的煙草的稅收成本不再分析。但僅從進(jìn)口環(huán)節(jié)來看，香煙走私的巨大利潤空間就可見一斑了。以200支的標(biāo)準(zhǔn)條香煙來看，每走私一條香煙就會帶來174元至580元的稅款損失。在巨額利益的驅(qū)動下，香煙走私也就不足為奇了，也因此成為海關(guān)打擊的重點(diǎn)。
（圖片來源：2017年9月20日微信公眾號“海關(guān)發(fā)布”《玻璃酒瓶變香煙？皇崗海關(guān)查獲近1.4萬條走私香煙》）
二、香煙走私中的法律問題
同樣是走私，香煙走私在定罪量刑方面上均具有較高的難度，對海關(guān)緝私部門搜集固定證據(jù)的要求也是非常高的。
焦點(diǎn)一：數(shù)量的確定
從前述香煙消費(fèi)稅規(guī)定可以看出，要準(zhǔn)確核定走私香煙的稅款，就必須將走私香煙數(shù)量具體認(rèn)定為“條”。而要做到這一點(diǎn)，在走私執(zhí)法當(dāng)中卻并不是一件容易的事情。走私過程中，被告人在運(yùn)輸過程中，通常是以“車”為單位“報單”與“買單”的，而不會以“條”為單位進(jìn)行統(tǒng)計。而緝私部門在偵查階段，則必須通過證據(jù)，確定走私香煙的“條”數(shù)。在實(shí)踐當(dāng)中，要完成從“車”到“條”的準(zhǔn)確計算，有時是比較困難的，不同的車輛大小不同，相同的車輛內(nèi)部是否改裝也直接影響實(shí)際裝載的走私貨物的數(shù)量。即使未改裝，走私貨物是否滿載可能也會存在爭議。
（香煙走私的常用運(yùn)輸工具：“飛機(jī)仔”）
“飛機(jī)仔”的運(yùn)輸車，均是經(jīng)專業(yè)改裝，非法安裝了大馬力發(fā)動機(jī)的二手小轎車或面包車，最高時速可達(dá)180-200公里/小時，除了前擋風(fēng)玻璃外，車身的其余玻璃均貼有黑色貼膜，除駕駛員座位外，其他座位已被全部拆除，專門用于裝載私貨，一般可裝載走私卷煙30-80件，另外還加裝副油箱，以減少路上加油時被查緝的風(fēng)險。
焦點(diǎn)二：品質(zhì)
除了數(shù)量上的爭議，走私香煙案件中的另一個常見問題是實(shí)際走私的香煙的品質(zhì)。不同品質(zhì)的香煙，計核消費(fèi)稅的稅率是不同的，進(jìn)而導(dǎo)致依據(jù)計價公式得出的增值稅也會出現(xiàn)差異。
依據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整煙產(chǎn)品消費(fèi)稅政策的通知
（財稅[2009]84號）》第一條第（二）項(xiàng)的規(guī)定，要準(zhǔn)確計核消費(fèi)稅，就必須將香煙細(xì)分為甲類香煙和乙類香煙。在能夠查扣香煙實(shí)物的情況下，可以送交煙草部門進(jìn)行鑒定。但在未查扣到香煙實(shí)物，而僅查扣到“送貨單”、“短信記錄”等憑證的情況下，要準(zhǔn)確劃分香煙的品質(zhì)則會存在較大困難。
（圖片來源：2018年10月18日微信公眾號“義烏公安”《案值過億！義烏警方聯(lián)合阿里破獲特大非法經(jīng)營走私煙草案》）
焦點(diǎn)三：來源
香煙的來源，是認(rèn)定走私普通貨物罪的又一個關(guān)鍵點(diǎn)。在香煙已經(jīng)走私入境同時被告人又從事非進(jìn)口香煙經(jīng)營的情況下，法院對于證據(jù)的審查判斷是非常嚴(yán)格的。根據(jù)疑罪從無的原則，對于不能提供證據(jù)證明香煙為走私進(jìn)口的，則不能作為認(rèn)定走私普通貨物罪的證據(jù)。下面湛江中院這則判例，為我們很好地呈現(xiàn)了了人民法院對于此類證據(jù)的審查標(biāo)準(zhǔn)。
在（2016）粵08刑初121號顏廣興、曹文才走私普通貨物、物品、非法經(jīng)營一審刑事判決書中，湛江市中級人民法院判決認(rèn)為：
根據(jù)目前附案證據(jù)，偵查機(jī)關(guān)僅憑供貨單上記錄的涉案香煙的簡稱以及郭少珍的供述，在沒有實(shí)際扣押到涉案香煙對涉案香煙的外觀標(biāo)識進(jìn)行實(shí)物辯別，并取樣送煙草檢驗(yàn)部門進(jìn)行科學(xué)、準(zhǔn)確區(qū)分的情況下，是不能全面、準(zhǔn)確、科學(xué)地辯別出供貨單上記錄為簡稱的涉案香煙到底是國產(chǎn)香煙或者走私香煙的。例如供貨單上簡稱為9克、12克的香煙，據(jù)郭少珍辯認(rèn)供稱系代表煙氣堿量為9毫克、12毫克的“中南?！迸茋a(chǎn)香煙，又據(jù)郭少珍對扣押的走私香煙照片的辨認(rèn)及其供述，郭少珍指出簡稱為9克、12克的香煙系焦油量分別為9毫克、12毫克的走私南洋紅雙喜牌香煙，故在沒有實(shí)際扣押到涉案香煙進(jìn)行辯別的情況下，僅憑送貨單上簡稱為9克、12克的名稱，是不能準(zhǔn)確辨別涉案香煙到底是“中南?！迸苹蚴恰澳涎蠹t雙喜”牌、不能準(zhǔn)確辨別涉案香煙是國產(chǎn)香煙或是走私香煙，此外，偵查機(jī)關(guān)據(jù)此委托煙草部門對國產(chǎn)香煙出具的價格證明中亦沒有“中南?！迸茋a(chǎn)香煙的價格。又如供貨單上記錄為軟椰的涉案香煙，根據(jù)郭少珍的辨認(rèn)供稱系代表椰樹牌香煙，偵查機(jī)關(guān)統(tǒng)計出來的該品牌的國產(chǎn)香煙為椰樹（軟）、椰樹（硬），又據(jù)郭少珍對被扣押的走私香煙照片的辨認(rèn)，郭少珍指出涉案香煙外包裝上標(biāo)注有“中國稅收未結(jié)／專供出口”字樣的（金裝）椰樹、（經(jīng)典）椰樹牌香煙系走私香煙，故在沒有實(shí)際扣押到涉案香煙進(jìn)行辯別的情況下，僅憑送貨單上記錄的“軟椰”代表軟盒椰樹牌香煙是不能準(zhǔn)確區(qū)分出涉案椰樹牌香煙是國產(chǎn)香煙或是走私香煙的。再如供貨單上記錄為“百年塔山”的涉案香煙，據(jù)郭少珍辨認(rèn)供認(rèn)系代表硬盒百年紅塔山牌國產(chǎn)香煙，又據(jù)郭少珍對扣押的走私香煙照片進(jìn)行辨認(rèn)，郭少珍指出“百年塔山”代表授權(quán)生產(chǎn)的經(jīng)典100紅塔山牌走私香煙，故在沒有實(shí)際扣押到涉案香煙的情況下，僅憑送貨單上的“百年塔山”是不能準(zhǔn)確辯別涉案香煙是國產(chǎn)香煙或是走私香煙的。事實(shí)上，偵查機(jī)關(guān)委托煙草部門出具的價格證明顯示，偵查機(jī)關(guān)在對扣押有實(shí)物的涉案香煙進(jìn)行實(shí)物分類的時候，曾誤將250條紅塔山（經(jīng)典100）牌走私香煙錯誤歸入國產(chǎn)香煙委托煙草部門出具價值證明，補(bǔ)充偵查期間經(jīng)重新盤點(diǎn)、才將該250條走私香煙從國產(chǎn)香煙中扣除。
鑒于偵查機(jī)關(guān)不能準(zhǔn)確區(qū)分供貨單上的走私香煙、國產(chǎn)香煙之?dāng)?shù)量，目前整理、統(tǒng)計出來的數(shù)量不準(zhǔn)確、不客觀、不能排除合理懷疑，根據(jù)有利于被告人原則，為確保能夠排除合理懷疑，依據(jù)實(shí)際扣押到的郭少珍、郭乃東的走私香煙、國產(chǎn)香煙的數(shù)量以及據(jù)此核實(shí)的偷逃稅額、非法經(jīng)營數(shù)額對其二人進(jìn)行定罪量刑，供貨單上體現(xiàn)的涉案香煙之?dāng)?shù)量可作為對郭少珍、郭乃東量刑的一個從重情節(jié)予以考慮。
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