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2007年12月28日，新企業(yè)所得稅法及實施條例研討會暨上海市法學(xué)會財稅法學(xué)研究會、上海市律師協(xié)會財稅法律研究委員會2007年年會在華東政法學(xué)院隆重召開，此次會議由上海市律師協(xié)會財稅法律研究委員會、上海市法學(xué)會財稅法學(xué)研究會主辦，華東政法大學(xué)承辦。
上海市法學(xué)會財稅法學(xué)研究會專家學(xué)者、上海律協(xié)財稅法律研究委員會律師、上海市財稅局第一監(jiān)督稽查局、德勤會計師事務(wù)所、CFO雜志及近30名企業(yè)財務(wù)總監(jiān)參加了此次會議。本次會議圍繞新稅法的納稅主體、收入、資產(chǎn)的稅務(wù)問題、資本弱化、稅收法定原則、投資稅收優(yōu)惠、過渡性稅收優(yōu)惠措施、新稅法對律師業(yè)務(wù)的影響等問題進(jìn)行了研討。
本次大會主要論文觀點如下：
上海交通大學(xué)法學(xué)院許多奇副教授作題為《論新企業(yè)所得稅法的再分配功能》的報告。
該文站在漆多俊教授關(guān)于經(jīng)濟(jì)法是再分配法這一經(jīng)濟(jì)法功能全新定位的理論高度上，從再分配權(quán)力合法性的根據(jù)、再分配的價值取向以及再分配中的納稅人權(quán)利保護(hù)三個方面，探討新《企業(yè)所得稅法》及其實施條例在國家與企業(yè)之間、企業(yè)與企業(yè)之間以及納稅企業(yè)與征稅機(jī)關(guān)之間進(jìn)行社會資源和權(quán)利再分配的功能，以一個學(xué)者的眼光，對這部法律進(jìn)行一個整體的評價。文章分為三個部分，第一部分是從稅收法定——再分配權(quán)力合法性根據(jù)的角度來評價這部法律。企業(yè)所得稅法作為一個利益再分配的利器，哪些法條體現(xiàn)了它再干預(yù)再分配的功能，哪一些做的還不夠，要用一種批判的眼光來看。從稅收法定主義的角度來看，稅法的所有要素都需要立法機(jī)關(guān)的規(guī)定，絕非行政機(jī)關(guān)。與以往不同，新《企業(yè)所得稅法》對授權(quán)立法采取了比較慎重的態(tài)度，一是規(guī)范了稅務(wù)部門規(guī)章的立法范圍，二是規(guī)范了稅收優(yōu)惠委托立法。但新《企業(yè)所得稅法》對稅收法定主義原則的貫徹尚不徹底，該法第三十六條的授權(quán)至少有兩個不明確：一是前提條件不明確，二是稅收優(yōu)惠政策內(nèi)容不明確。這將有損于稅收優(yōu)惠制度的明確性和權(quán)威性，稅收優(yōu)惠制度可能重新變得撲朔迷離。
稅收法定主義原則關(guān)系到國家再分配權(quán)力的合法性，必須不折不扣地堅持。鑒于新《企業(yè)所得稅法》通過不久，馬上修改不現(xiàn)實。因此，建議可先引入“稅式支出”的概念與稅式支出報告制度，在當(dāng)前該法還不可能完全杜絕委托國務(wù)院制定相關(guān)行政法規(guī)的情況下，引入稅式支出報告制度才能使國家通過這一部法律體現(xiàn)出來的再分配權(quán)力取得完全的合法性，使國家權(quán)力機(jī)關(guān)能從財政預(yù)算的角度對政府的稅收優(yōu)惠行為進(jìn)行監(jiān)督與控制。
第二部分是公平優(yōu)先，兼顧效率——再分配的價值取向。新《企業(yè)所得稅法》較好地體現(xiàn)出再分配的這一價值定位。但同樣需要指出的是，新《企業(yè)所得稅法》仍有背離公平、效率價值目標(biāo)的規(guī)定。如新《企業(yè)所得稅法》第10條規(guī)定：在計算應(yīng)納稅所得額時，稅收滯納金以及罰金、罰款和被沒收財物的損失不得作為支出扣除。此規(guī)定既不符合稅收公平原則，又缺少制度效率。
第三部分以納稅人權(quán)利保護(hù)——再分配中的權(quán)力與權(quán)利的角度來評價這部法律。這部法律有很多的制度，如稅源扣繳制度、追繳稅款制度、制定扣繳義務(wù)人制度、納稅調(diào)查制度、關(guān)聯(lián)企業(yè)特別調(diào)整權(quán)及一般調(diào)整權(quán)（一般調(diào)整權(quán)稅務(wù)機(jī)關(guān)的權(quán)力過大）。新《企業(yè)所得稅法》的再分配功能也表現(xiàn)在納稅企業(yè)與征稅機(jī)關(guān)權(quán)利與權(quán)力的再配置上。在這一征納關(guān)系中，最重要的是納稅人權(quán)利保護(hù)問題。
許多奇教授認(rèn)為罰沒支出不得稅前扣除違反公平和效率的觀點引起眾多與會人員的爭論。
大成律師事務(wù)所合伙人史俊明律師作題為《創(chuàng)業(yè)投資與企業(yè)所得稅稅收優(yōu)惠》的報告。
該文認(rèn)為，從美國與我國臺灣地區(qū)的歷史經(jīng)驗可以看出，創(chuàng)業(yè)投資的發(fā)展與稅收制度之間存在著密切的正向相關(guān)關(guān)系，創(chuàng)業(yè)投資業(yè)興衰與政府的稅收政策緊密相連。各國實踐也證明，運用所得稅優(yōu)惠激勵創(chuàng)業(yè)投資，是發(fā)展創(chuàng)業(yè)型經(jīng)濟(jì)的必然要求。我國自改革開放以來對創(chuàng)業(yè)投資的政策，從85年提出到05年，雖然一直在講給予稅收優(yōu)惠，實際沒有專門針對創(chuàng)業(yè)投資的稅收優(yōu)惠的。目前最主要的還是新企業(yè)所得稅法第31條及實施細(xì)則第97條，為上述的中小高新技術(shù)企業(yè)規(guī)定了具體的抵扣辦法。
對于現(xiàn)狀，史律師認(rèn)為有幾個方面問題的思考，首先，“創(chuàng)新”的定義存在誤區(qū)？鼓勵創(chuàng)新是否就等同于扶植高新技術(shù)企業(yè)？對于創(chuàng)新最完整的定義就是著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家約瑟夫?熊彼特將發(fā)展或者說創(chuàng)新定義為執(zhí)行新的組合，并將其分為五種情況：（1）采用一種新的產(chǎn)品或一種產(chǎn)品的一種新的特性。典型的例子如微軟公司。(2)采用一種新的方法。比如Dell電腦公司，創(chuàng)新性的采用了電話直銷方式。（3）開辟一個新的市場，如Google公司開辟了互聯(lián)網(wǎng)的搜索服務(wù)的新市場，從1998年創(chuàng)立至今已經(jīng)成為世界IT行業(yè)舉足輕重的企業(yè)。（4）掠取或控制原材料或半成品的一種新的供應(yīng)來源，如我國以互聯(lián)網(wǎng)即時通訊工具QQ聞名的騰訊公司。（5）實現(xiàn)任何一種工業(yè)的新的組織，比如我國的家電銷售商國美、蘇寧，用新的分銷方式打破了傳統(tǒng)家電銷售的格局。創(chuàng)新并非僅限于技術(shù)的創(chuàng)新，商業(yè)模式的創(chuàng)新對于企業(yè)的成功更有意義，也是風(fēng)險投資考慮的重點。
由于我國現(xiàn)行對創(chuàng)業(yè)投資的稅收支持僅僅局限于鼓勵高新技術(shù)的發(fā)展，而未能考慮到創(chuàng)新型企業(yè)的其他模式。這大大影響了其他模式的創(chuàng)新型企業(yè)的發(fā)展。要使得我國的所得稅稅收激勵政策真正起到應(yīng)有的作用，就應(yīng)當(dāng)在以下幾個方面作出改變：擴(kuò)大優(yōu)惠的適用范圍在創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)投資的企業(yè)中，不應(yīng)當(dāng)將可以享受所得稅稅收優(yōu)惠的企業(yè)僅僅限制在中小高新技術(shù)企業(yè)上，而應(yīng)當(dāng)給所有創(chuàng)新型的企業(yè)予以相同的所得稅優(yōu)惠激勵政策，比如講利用新《企業(yè)所得稅》頒布的機(jī)會，在實施細(xì)則中明確規(guī)定對于具有熊彼特提出的五種創(chuàng)新形式的創(chuàng)新型企業(yè)都給與稅收優(yōu)惠政策；改革高新技術(shù)企業(yè)的認(rèn)定方式與范圍、降低高新技術(shù)進(jìn)入的門檻；根據(jù)新的創(chuàng)新理論制定創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)切實有效的稅收優(yōu)惠鼓勵政策，以促進(jìn)我國創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)以及自主創(chuàng)新能力。
信利律師事務(wù)所上海分所劉福元律師作了題為《企業(yè)所得稅納稅人淺析》的報告。
該文認(rèn)為，并不是所有的企業(yè)都是企業(yè)所得稅的納稅人，也并不是只有企業(yè)才是企業(yè)所得稅的納稅人。稅法對不同組織形式的企業(yè)進(jìn)行了區(qū)分，將個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)排除在企業(yè)所得稅納稅人之外，它們依照個人所得稅法的有關(guān)規(guī)定來進(jìn)行納稅，也就是并非所有的企業(yè)都交納企業(yè)所得稅。另一方面，不是企業(yè)的其他組織，如隸屬于政府機(jī)關(guān)的政府采購中心、社會團(tuán)體、民辦非企業(yè)單位等，卻是企業(yè)所得稅納稅人，要就其取得的應(yīng)納稅收入（贏利性收入）按企業(yè)所得稅法規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。居民企業(yè)并不僅僅是依據(jù)中國法律成立的企業(yè)。新企業(yè)所得稅法引入了居民企業(yè)和非居民企業(yè)的概念，或者說在企業(yè)所得稅的納稅義務(wù)上分為居民納稅人和非居民納稅人，居民納稅人就其來源于境內(nèi)境外的所得交納企業(yè)所得稅，或曰承擔(dān)無限納稅義務(wù)；非居民企業(yè)僅就來源于中國境內(nèi)的所得和與中國境內(nèi)有關(guān)的所得交納企業(yè)所得稅。
上海左券律師事務(wù)所宋海佳律師、楊薇律師作了題為《新稅制下科技型中小企業(yè)的法律服務(wù)》的報告。
該文指出，新的稅收制度，突出體現(xiàn)政府將著力扶持和培育科技型中小企業(yè)的國家意識，為造就大批優(yōu)質(zhì)、健康的科技型中小企業(yè)營造了良好的發(fā)展環(huán)境，同時也為律師研發(fā)新的法律服務(wù)產(chǎn)品、提供增值法律服務(wù)、開拓法律服務(wù)新領(lǐng)域創(chuàng)造了條件。在各類中小企業(yè)中，尤其以高技術(shù)產(chǎn)業(yè)企業(yè)發(fā)展較快。它在技術(shù)創(chuàng)新和發(fā)明創(chuàng)造上呈現(xiàn)出獨特的優(yōu)勢，并依靠靈活的運行機(jī)制和對市場的敏銳把握能力，成為推動我國各地科技進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要力量。
2008年1月1日實施的《企業(yè)所得稅法》和《企業(yè)所得稅法實施條例》取消了內(nèi)資企業(yè)和外資企業(yè)納稅義務(wù)的差別待遇，規(guī)定了小型微利企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)和技術(shù)轉(zhuǎn)讓等科技產(chǎn)業(yè)稅收激勵機(jī)制，反映了以“科技產(chǎn)業(yè)為主，區(qū)域為輔”的新稅收制度。主要表現(xiàn)：1、加大對企業(yè)自主創(chuàng)新投入的所得稅前抵扣力度；2、允許企業(yè)加速研究開發(fā)儀器設(shè)備折舊；3、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得免征、減征企業(yè)所得稅；4、減免高新技術(shù)企業(yè)稅收；5、支持企業(yè)加強自主創(chuàng)新能力建設(shè)；6、促進(jìn)轉(zhuǎn)制科研機(jī)構(gòu)發(fā)展的稅收政策；7、支持創(chuàng)業(yè)風(fēng)險投資企業(yè)的發(fā)展；8、扶持科技中介服務(wù)機(jī)構(gòu)；9、鼓勵社會資金捐贈創(chuàng)新活動。
在國家大力鼓勵科技型中小企業(yè)新的稅收背景下，律師應(yīng)該結(jié)合中小型科技企業(yè)發(fā)展生命周期的特點，設(shè)計法律服務(wù)產(chǎn)品，除傳統(tǒng)的法律服務(wù)產(chǎn)品外，應(yīng)著力于以下三個方面的研究和實踐：（一）優(yōu)化企業(yè)設(shè)計治理結(jié)構(gòu)；（二）優(yōu)化技術(shù)投資入股法律方案；（三）優(yōu)化營銷方案，為企業(yè)提供增值服務(wù)。新稅制對科技中小型企業(yè)的傾斜政策，不僅擴(kuò)大了法律服務(wù)市場，同時，也為律師執(zhí)業(yè)提供了更大的法律與稅務(wù)籌劃空間。
華東政法大學(xué)研究生孫文珺做了題為《新企業(yè)所得稅法過渡期若干問題的探討》的報告。
該文認(rèn)為，新企業(yè)所得稅法設(shè)置過渡期的必要性在于：對于內(nèi)資企業(yè)和涉外企業(yè)來說，都需要一段調(diào)整的時間來適應(yīng)新的所得稅體制。同時，在實踐中具有可操作性，在我國也有成功的先例，易于為廣大企業(yè)納稅人所接受。更需要指出的是，設(shè)置過渡期，體現(xiàn)了我國政府對納稅人信賴?yán)娴谋Ｗo(hù)，給予納稅人以穩(wěn)定的預(yù)期。
根據(jù)新企業(yè)所得稅法第57條規(guī)定可以看出，并不是所有目前已經(jīng)設(shè)立的企業(yè)都可享受過渡期稅收優(yōu)惠政策。享受低稅率優(yōu)惠的過渡措施，應(yīng)當(dāng)逐步過渡到新企業(yè)所得稅法規(guī)定的稅率。此處需要注意的是：如何理解“逐步過渡”？日前正式對外公布的企業(yè)所得稅法實施條例對此沒有涉及，這可能需要以后出臺的過渡措施辦法等相關(guān)文件對此作出進(jìn)一步的解釋。享受定期減免稅優(yōu)惠的過渡措施中關(guān)于過渡期的長度，第57條第1款只是將享受低稅率優(yōu)惠的時間限定在五年時間，并沒有將享受定期稅收優(yōu)惠的時間也限定在五年時間內(nèi)。享受特定區(qū)域所得稅優(yōu)惠的過渡措施中，享受此類優(yōu)惠的企業(yè)是在經(jīng)濟(jì)特區(qū)和上海浦東新區(qū)新設(shè)立的國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)。關(guān)于該類企業(yè)的過渡措施，尚待國務(wù)院作出具體規(guī)定。新企業(yè)所得稅法取消了之前按區(qū)域、按企業(yè)身份確定稅收優(yōu)惠的政策，而代之“以產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的稅收優(yōu)惠政策。新企業(yè)所得稅法實施后，經(jīng)濟(jì)特區(qū)的政策優(yōu)勢被大幅削弱。
過渡期可能引發(fā)以下兩方面的問題：一是企業(yè)能否盡快適應(yīng)新的所得稅體制，以及能否加快技術(shù)升級的步伐、調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)；二是不同企業(yè)的稅負(fù)差距為企業(yè)避稅提供了空間。過渡期造成企業(yè)稅負(fù)不均的情況，將會為我國的反避稅工作增加難度。引發(fā)的問題之相應(yīng)措施包括：稅務(wù)機(jī)關(guān)加大工作力度，發(fā)揮社會中介組織的作用。
華東政法大學(xué)研究生張悅作了題為《論資本弱化與公司資本結(jié)構(gòu)最優(yōu)》的報告。關(guān)于資本弱化問題，楊忠孝教授認(rèn)為，公司應(yīng)當(dāng)如何設(shè)置，投資者們會做出很多的安排，公司與其說是一種組織，還不如說是某種關(guān)系，與其說是某種關(guān)系，還不如說是聰明的投資者所作出的商業(yè)安排。公司法的基本規(guī)定包括資本制度和債的制度，兩種不同的模式，稅法做出了基本的安排，權(quán)益資本沒有利息支出，而債權(quán)資本則存在利息支出，作為成本予以扣除，實際上，區(qū)分股權(quán)資本和債權(quán)資本本身有難度，但是有一點，法律上應(yīng)該有一個基本的定性，就是適度的限制公司作為一個商業(yè)安排的考慮就是稅法上的考慮，稅法上的安排在于控制度，過度的商業(yè)安排、過度的關(guān)聯(lián)安排，導(dǎo)致稅法調(diào)整，將其納入權(quán)益資本，不作為債權(quán)資本，這樣一來，資本不能弱化，而是強化。但是在涉及到這個問題時，要非常小心，因為從資本市場來看，我國的一個特點就是，比較偏好股權(quán)融資，不太偏好債權(quán)融資，從這個意義上來講，我們不存在特別明顯的資本弱化現(xiàn)象。但是，隨著新公司法、新證券法等相關(guān)法律規(guī)制的增強，已經(jīng)開始有些轉(zhuǎn)變，因為越鼓勵、越保護(hù)股權(quán)投資者的利益，尤其是對于保護(hù)中小股東利益的強調(diào)，大股東利用股權(quán)融資獲得收益所必需支付的成本會增加，可能將來會發(fā)生一個轉(zhuǎn)化，從股權(quán)融資向債權(quán)融資轉(zhuǎn)變。如果是債權(quán)融資的話，會有一種擔(dān)心，不是關(guān)聯(lián)主體之間，而是非關(guān)聯(lián)主體之間，通過大量發(fā)行債券的方法來獲得一種安排，這樣的方法稅法并未限制。換句話說，要發(fā)行債券可以，但資產(chǎn)負(fù)債率必須要達(dá)到多少，可以作出相應(yīng)的限定。如果不加以限定的話，可能會導(dǎo)致另一個問題，即通過債券市場的資本弱化。
最后，陳少英教授為大會作了十八字的總結(jié)發(fā)言：內(nèi)容充實，形式活潑，務(wù)實高效，理論實務(wù)互動。2008年涉及的改革任務(wù)，首先在流轉(zhuǎn)稅法中，增值稅要轉(zhuǎn)型，將來可能要上升為法律，這個不是很長的時間，不久的將來就會實現(xiàn)。第二個是個人所得稅法，現(xiàn)在免征額是1600，將來還要繼續(xù)提升。還有個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)所得稅在個人所得稅法中引起的很多問題。另外還有資源稅的修訂，物業(yè)稅、遺產(chǎn)稅的開征，《稅收征管法》最近也要進(jìn)行修改。另外，《財政轉(zhuǎn)移支付法》也提交了專家稿，所以明年財稅法方面的任務(wù)更重。這些都需要理論界和實務(wù)屆進(jìn)行進(jìn)一步的互動和交流。
供稿：上海市律協(xié)協(xié)會財稅法律研究委員會
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